双管巴乌美女演奏视频:新企业所得税法相关政策

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新企业所得税相关政策解读 2008年04月08日         来源:大河网

    新企业所得税法精神宣传提纲

    一、新企业所得税法及其实施条例的制定背景

    为进一步完善社会主义市场经济体制,适应经济社会发展新形势的要求,为各类企业创造公平竞争的税收环境,根据党的十六届三中全会关于"统一各类企业税收制度"的精神,2007年3月16日,第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称新企业所得税法),同日胡锦涛主席签署中华人民共和国主席令第63号,自2008年1月1日起施行。

    新企业所得税法第五十九条规定,国务院根据本法制定实施条例。为了保障新企业所得税法的顺利实施,财政部、税务总局、国务院法制办会同有关部门根据新企业所得税法规定,认真总结实践经验,充分借鉴国际惯例,对需要在实施条例中明确的重要概念、重大税收政策以及征管问题作了深入研究论证,在此基础上起草了《中华人民共和国企业所得税法实施条例(草案)》,报送国务院审议。2007年11月28日,国务院第197次常务会议审议原则通过。12月6日,温家宝总理签署国务院令第512号,正式发布《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称实施条例),自2008年1月1日起与新企业所得税法同步实施。

    二、新企业所得税法及其实施条例与原税法相比的重大变化

    与外商投资企业和外国企业所得税法及其实施细则、企业所得税暂行条例相比,新企业所得税法及其实施条例的重大变化,表现在以下方面:一是法律层次得到提升,改变了过去内资企业所得税以暂行条例(行政法规)形式立法的做法;二是制度体系更加完整,在完善所得税制基本要素的基础上,充实了反避税等内容;三是制度规定更加科学,借鉴国际通行的所得税处理办法和国际税制改革新经验,在纳税人分类及义务的判定、税率的设置、税前扣除的规范、优惠政策的调整、反避税规则的引入等方面,体现了国际惯例和前瞻性;四是更加符合我国经济发展状况,根据我国经济社会发展的新要求,建立税收优惠政策新体系,实施务实的过渡优惠措施,服务我国经济社会发展。

    三、新企业所得税法及其实施条例的主要内容

    新企业所得税法实现了五个方面的统一,并规定了两个方面的过渡政策。具体是:统一税法并适用于所有内外资企业,统一并适当降低税率,统一并规范税前扣除范围和标准,统一并规范税收优惠政策,统一并规范税收征管要求。除了上述"五个统一"外,新企业所得税法规定了两类过渡优惠政策。一是对新税法公布前已经批准设立、享受企业所得税低税率和定期减免税优惠的老企业,给予过渡性照顾。二是对法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内,以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业,给予过渡性税收优惠。同时,国家已确定的其他鼓励类企业,可以按照国务院规定享受减免税优惠政策。

    为了保证新企业所得税法的可操作性,实施条例按照新企业所得税法的框架,对新企业所得税法的规定逐条逐项细化,明确了重要概念、重大政策以及征管问题。主要内容包括:一是明确了界定新企业所得税法的若干重要概念,如实际管理机构、公益性捐赠、非营利组织、不征税收入、免税收入等;二是进一步明确了企业所得税重大政策,具体包括:收入、扣除的具体范围和标准,资产的税务处理,境外所得税抵免的具体办法,优惠政策的具体项目范围、优惠方式和优惠管理办法等;三是进一步规范了企业所得税征收管理的程序性要求,具体包括特别纳税调整中的关联交易调整、预约定价、受控外国公司、资本弱化等措施的范围、标准和具体办法,纳税地点,预缴税和汇算清缴方法,纳税申报期限,货币折算等。

    四、新企业所得税制度体系建设的总体设想

    新企业所得税法及其实施条例出台后,对企业所得税的基本税制要素、重大政策问题以及主要的税收处理作了明确,但由于企业所得税涉及各行各业,与企业生产经营的方方面面密切相关,还无法做到对所有企业、所有经济交易事项的所得税处理逐一规定。比如实施条例中仅规定了企业重组的所得税处理原则,没有对各种形式的企业重组的所得税处理予以具体明确;居民企业汇总纳税的所得税管理也没有作具体规定。因此,针对企业所得税制度的特点,结合我国二十多年的税收立法实践,新企业所得税法及其实施条例出台后,国务院财政、税务主管部门还将根据新企业所得税法及其实施条例的规定,针对一些具体的操作性问题,研究制定部门规章和具体操作的规范性文件,作为新企业所得税法及其实施条例的配套制度。通过这样制度安排,形成企业所得税法律、行政法规和规章及其规范性文件的三个层次的制度框架,形成一个体系完备、符合国际惯例、便于操作的企业所得税制度体系。五、纳税人范围的确定考虑到实践中从事生产经营经济主体的组织形式多样,为充分体现税收公平、中性的原则,新企业所得税法及其实施条例改变过去内资企业所得税以独立核算的三个条件来判定纳税人标准的做法,将以公司制和非公司制形式存在的企业和取得

    收入的组织确定为企业所得税纳税人,具体包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、中外合资经营企业、中外合作经营企业、外国企业、外资企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位和从事经营活动的其他组织,保持与国际上大多数国家的做法协调一致。

    同时考虑到个人独资企业、合伙企业属于自然人性质企业,没有法人资格,股东承担无限责任,因此,新企业所得税法及其实施条例将依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业排除在企业所得税纳税人之外。

    六、纳税人和纳税义务的确定

    税收管辖权是一国政府在税收管理方面的主权,是国家主权的重要组成部分。为了更好地有效行使我国税收管辖权,最大限度地维护我国的税收利益,新企业所得税法根据国际通行做法,选择了地域管辖权和居民管辖权相结合的双重管辖权标准,把纳税人分为居民企业和非居民企业,分别确定不同的纳税义务。居民企业承担全面纳税义务,就来源于我国境内、境外的全部所得纳税;非居民企业承担有限纳税义务,一般只就来源于我国境内的所得纳税。

    新企业所得税法划分居民企业和非居民企业采用"注册地标准"和"实际管理机构标准"的双重标准。实施条例根据注册地标准,将依法在中国境内成立的企业,具体界定为依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织,为居民企业。尽管登记注册地标准便于识别居民企业身份,但同时考虑到目前许多企业为规避一国税负和转移税收负担,往往在低税率地区或避税港注册登记,设立基地公司,人为选择注册地以规避税收负担,因此,新企业所得税法同时采用实际管理机构标准,规定在外国(地区)注册的企业、但实际管理机构在我国境内的,也认定为居民企业,需承担无限纳税义务。实施条例对实际管理机构的概念作了界定,即实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

    七、应纳税所得额计算的基本原则

    实施条例规定,企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。权责发生制要求,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。权责发生制从企业经济权利和经济义务是否发生作为计算应纳税所得额的依据,注重强调企业收入与费用的时间配比,要求企业收入费用的确认时间不得提前或滞后。企业在不同纳税期间享受不同的税收优惠政策时,坚持按权责发生制原则计算应纳税所得额,可以有效防止企业利用收入和支出确认时间的不同规避税收。另外,企业会计准则规定,企业要以权责发生制为原则确认当期收入或费用,计算企业生产经营成果。新企业所得税法与会计采用同一原则确认当期收入或费用,有利于减少两者的差异,减轻纳税人税收遵从成本。

    但由于信用制度在商业活动广泛采用,有些交易虽然权责已经确认,但交易时间较长,超过一个或几个纳税期间。为了保证税收收入的均衡性和防止企业避税,新企业所得税法及其实施条例中也采取了有别于权责发生制的情况,例如长期工程或劳务合同等交易事项。

    八、确认货币性收入和非货币性收入的原则

    为防止纳税人将应征税的经济利益排除在应税收入之外,新企业所得税法将企业以货币形式和非货币形式取得的收入,都作为收入总额。实施条例将企业取得收入的货币形式,界定为取得的现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;企业取得收入的非货币形式,界定为固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。由于取得收入的货币形式的金额是确定的,而取得收入的非货币形式的金额不确定,企业在计算非货币形式收入时,必须按一定标准折算为确定的金额。实施条例规定,企业以非货币形式取得的收入,按照公允价值确定收入额。公允价值,是指按照市场价格确定的价值。

    九、对于持续时间跨越纳税年度的收入的确认

    企业受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务,持续时间通常分属于不同的纳税年度,甚至会跨越数个纳税年度,而且涉及的金额一般比较大。为了及时反映各纳税年度的应税收入,一般情况下,不能等到合同完工时或进行结算时才确定应税收入。企业按照完工进度或者完成的工作量对跨年度的特殊劳务确认收入和扣除进行纳税,也有利于保证跨纳税年度的收入在不同纳税年度得到及时确认,保证税收收入的均衡入库。因此,实施条例对企业受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务,持续时间跨越纳税年度的,应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定收入。

    除受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务之外,其他跨纳税年度的经营活动,通常情况下持续时间短、金额小,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定应税收入没有实际意义。另外,这些经营活动在纳税年度末收入和相关的成本费用不易确定,相关的经济利益能否流入企业也不易判断,因此,一般不采用按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定收入的办法。

    十、不征税收入的具体确认

    考虑到我国企业所得税纳税人的组织形式多样,除企业外,有的以非政府形式(如事业单位)存在,有的以公益慈善组织形式存在,还有的以社会团体形式存在等等。这些组织中有些主要承担行政性或公共事务职能,不从事或很少从事营利性活动,收入来源主要靠财政拨款、行政事业性收费等,纳入预算管理,对这些收入征税没有实际意义。因此,新企业所得税法引入"不征税收入"概念。实施条例将不征税收入的财政拨款,界定为各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这里面包含了两层意思,一是作为不征税收入的财政拨款,原则上不包括各级人民政府对企业拨付的各种价格补贴、税收返还等财政性资金,这样有利于加强财政补贴收入和减免税的规范管理,同时与现行财务会计制度处理保持一致;二是对于一些国家重点支持的政策性补贴以及税收返还等,为了提高财政资金的使用效率,根据需要,有可能也给予不征税收入的待遇,但这种待遇应由国务院和国务院财政、税务主管部门来明确。

    十一、税前扣除的一般框架

    按照企业所得税的国际惯例,一般对税前扣除进行总体上的肯定性概括处理(一般扣除规则),辅之以特定的禁止扣除的规定(禁止扣除规则),同时又规定了允许税前扣除的特别规则(特殊扣除规则)。在具体运用上,一般扣除规则服从于禁止扣除规则,同时禁止扣除规则又让位于特殊扣除规则。例如,为获得长期利润而发生的资本性支出是企业实际发生的合理相关的支出,原则上应允许扣除,但禁止扣除规则规定资本性资产不得"即时"扣除,同时又规定了资本性资产通过折旧摊销等方式允许在当年及以后年度分期扣除的特别规则。新企业所得税法明确对企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出允许税前扣除的一般规则,同时明确不得税前扣除项目的禁止扣除规则,又规定了允许扣除的特殊项目。这些一般扣除规则、禁止扣除规则和特殊扣除规则,构成了我国企业所得税制度税前扣除的一般框架。

    新的企业所得税法及其实施条例中采取税前扣除一般框架的安排,可以避免将企业所有的支出项目一一列举,同时给纳税人、税务机关和司法部门提供一个合理的框架,简化了对扣除项目的定性工作。

    十二、税前扣除的相关性和合理性原则

    相关性和合理性是企业所得税税前扣除的基本要求和重要条件。实施条例规定,支出税前扣除的相关性是指与取得收入直接相关的支出。对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析,而不是看费用支出的结果。如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼,虽然经理人员摆脱法律纠纷有利于其全身心投入企业的经营管理,结果可能确实对企业经营会有好处,但这些诉讼费用从性质和根源上分析属于经理人员的个人支出,因而不允许作为企业的支出在税前扣除。

    同时,相关性要求为限制取得的不征税收入所形成的支出不得扣除提供了依据。实施条例规定,企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产,不得扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。由于不征税收入是企业非营利性活动取得的收入,不属于企业所得税的应税收入,与企业的应税收入没有关联,因此,对取得的不征税收入所形成的支出,不符合相关性原则,不得在税前扣除。

    实施条例规定,支出税前扣除的合理性是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断,主要是发生的支出其计算和分配方法是否符合一般经营常规。例如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合,工资水平与社会整体或同行业工资水平是否差异过大。

    十三、工资薪金支出的税前扣除

    新企业所得税法第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。据此,实施条例规定,企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除。同时将工资薪金支出进一步界定为企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与任职或者受雇有关的其他支出。

    对工资支出合理性的判断,主要包括两个方面。一是雇员实际提供了服务;二是报酬总额在数量上是合理的。实际操作中主要考虑雇员的职责、过去的报酬情况,以及雇员的业务量和复杂程度等相关因素。同时,还要考虑当地同行业职工平均工资水平。

    十四、职工福利费的税前扣除

    实施条例规定,企业发生的职工福利费支出,不超过工资薪金总额14%的部分,准予扣除。这与原内、外资企业所得税对职工福利费的处理做法一致。目前,我国发票管理制度尚待完善、发票管理亟待加强,纳税人的税法遵从意识有待提高,对职工福利费的税前扣除实行比例限制,有利于保护税基,防止企业利用给职工搞福利为名侵蚀税基,减少税收漏洞。

    十五、业务招待费的税前扣除

    业务招待是正常的商业做法,但商业招待又不可避免包括个人消费的成份,在许多情况下,无法将商业招待与个人消费区分开。因此,国际上许多国家采取对企业业务招待费支出在税前"打折"扣除的做法,比如意大利,业务招待费的30%属于商业招待可在税前扣除,加拿大为80%,美国、新西兰为50%.借鉴国际做法,结合原税法按销售收入的一定比例限制扣除的经验,同时考虑到业务招待费管理难度大,坚持从严控制的要求,实施条例规定,将企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费,按照发生额的60%扣除,且扣除总额全年最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

    十六、广告费和业务宣传费的税前扣除

    过去,内资企业对广告费和业务宣传费支出分别实行比例扣除的政策,外资企业则允许据实扣除。实施条例第四十四条规定,企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出合并计算,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。这主要考虑:一是许多行业反映,业务宣传费与广告费性质相似,应统一处理;二是广告费和业务宣传费是企业正常经营必须的营销费用,应允许在税前扣除;三是广告费具有一次投入大、受益期长的特点;四是目前我国的广告市场不规范,有的甚至以虚假广告欺骗消费者。实行每年比例限制扣除,有利于收入与支出配比,符合广告费支出一次投入大、受益期长的特点,也有利于规范广告费和业务宣传费支出。

    十七、公益性捐赠的税前扣除

    允许公益性捐赠支出按一定比例在税前扣除,主要是为了鼓励企业支持社会公益事业,促进我国社会公益事业的发展。新企业所得税法规定,企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    实施条例将公益性捐赠界定为,企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。同时规定,将计算公益性捐赠扣除比例的基数由应纳税所得额改为企业会计利润总额,并将年度利润总额界定为企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。这样更方便公益性捐赠税前扣除的计算,有利于纳税人正确申报,体现了国家对发展社会公益性事业的支持。

    十八、资产税务处理的原则

    考虑到过去在资产取得、持有、使用、处置等税务处理上税法与财务会计制度存在一定的差异,并且主要是时间性差异,纳税调整繁琐,税务机关税收执行成本和纳税人遵从成本都较高,实施条例在资产税务处理的规定上,对资产分类、取得计税成本等问题,尽量与财务会计制度保持一致,比如固定资产取得计税成本与会计账面价值基本保持一致、残值处理一致,只是在折旧年限上有所差异,这样可以降低纳税人纳税调整的负担。

    在企业重组的所得税处理方面,考虑到目前企业重组形式多样,发展变化较快,所得税处理较为复杂,很难用几个简单条款把企业重组的所有形式都规范清楚,有些规定还需要根据实际经验作适当调整,为保持实施条例的稳定性,实施条例第七十五条只对企业重组所得税处理内容进行了原则性概括,具体规定将在部门规章中明确。

    十九、境外所得的税收抵免

    为实施"走出去"战略,提高我国企业国际竞争力,新企业所得税法保留了现行对境外所得直接负担的税收采取抵免法,同时引入了股息红利负担税收的间接抵免方式。从国际惯例看,实行间接抵免一般要求以居民企业对外国公司有实质性股权参与为前提。如美国、加拿大、英国、澳大利亚、墨西哥等规定,本国公司直接或间接拥有外国公司10%以上有表决权的股票;日本、西班牙规定的比例为25%以上。新企业所得税法中首次引入间接抵免,税收征管经验相对不足,为严格税收征管,实施条例规定,居民企业直接持有或间接持有外国企业20%以上股份,可以实行间接抵免。

    间接抵免的母子公司的层次问题,目前各国的规定有所不同,如德国、日本为两层,西班牙为三层,美国为六层,英国不限层次。考虑到我国企业的海外投资状况和我国税收的征管水平,实施条例对间接抵免的规定比较原则,具体抵免层次和计算方法等详细规定,将在部门规章或规范性文件中具体明确。

    二十、优惠政策的具体范围和方法

    按照新企业所得税法有关优惠的规定,实施条例对优惠范围和方法作了进一步明确。主要内容包括:一是明确了免征和减半征收企业所得税的从事农、林、牧、渔业项目的所得的具体范围。二是明确了企业从事港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等基础设施项目投资经营所得,给予三免三减半的优惠。三是明确企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,给予三免三减半的优惠。四是明确了符合国家产业政策规定的综合利用资源生产的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时,减按90%计入收入总额。五是明确了企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10%,可以从企业当年的应纳税额中抵免。六是借鉴国际通行做法,按照便于税收征管的原则,规定了小型微利企业的标准:(一)工业企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3000万元;(二)其他企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。七是明确了促进技术创新和科技进步的五个方面的优惠:第一,企业从事符合条件的技术转让所得可以免征、减半征收企业所得税。第二,国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。第三,企业

    开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以在计算应纳税所得额时再加计扣除50%。第四,创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;第五,企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。八是明确了安置残疾人员的企业支付给残疾职工的工资加计扣除100%.

    二十一、农林牧渔项目减税或免税规定

    对农林牧渔项目实行不同的税收优惠政策,可以更好的体现国家政策的引导作用,突出优惠政策的导向性。粮食、蔬菜、肉类、水果等农产品,关系到国计民生,是维持人们基本生存条件的生活必需品,应当列为税收优惠政策重点鼓励的对象。同时为生产此类产品的服务业也应同样扶持,因此,实施条例中将此类归为免税项目。花卉、饮料和香料作物,以及海水养殖、内陆养殖,一般盈利水平较高,也不是人们基本生活必需品,在优惠力度上应与基本生活需要的农产品等免税有所区别,因此,实行减半征收。二十二、高新技术企业执行15%优惠税率的规定

    与原税收优惠政策相比,新企业所得税法对高新技术企业优惠的主要变化,表现在以下方面:一是扩大高新技术企业的生产经营范围。实施条例将高新技术企业的界定范围,由现行按高新技术产品划分改为按高新技术领域划分,规定产品(服务)应在《国家重点支持的高新技术领域》的范围之内,以解决现行政策执行中产品列举不全、覆盖面偏窄、前瞻性欠缺等问题。二是明确高新技术企业的具体认定标准。实施条例将高新技术企业的认定标准原则化处理,对研究开发费用占销售收入的比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例、科技人员占企业职工总数的比例以及其他条件等具体标准,放在由国务院科技、财政、税务主管部门会同国务院有关部门制订的认定办法中,便于今后根据发展需要适时调整。三是强调核心自主知识产权问题。实施条例最后采用"核心自主知识产权"作为高新技术企业的认定条件之一,相对容易操作,突出技术创新导向。

    二十三、非营利组织收入的征免税

    实施条例从8个方面对非营利组织作了具体规定,明确了非营利组织享受税收优惠的条件。从世界各国对非营利组织的税收优惠来看,一般区分营利性收入和非营利性收入给予不同的税收待遇。考虑到按照相关管理规定,我国的非营利组织一般不能从事营利性活动,为规范此类组织的活动,防止从事经营性活动可能带来的税收漏洞,实施条例规定,对非营利组织从事非营利性活动取得的收入给予免税,但从事营利性活动取得的收入则要征税。二十四、居民企业之间的股息红利收入原税法规定,内资企业之间的股息红利收入,低税率企业分配给高税率企业要补税率差。鉴于股息红利是税后利润分配形成的,对居民企业之间的股息红利收入免征企业所得税,是国际上消除法律性双重征税的通行做法,新企业所得税法也采取了这一做法。为更好体现税收优惠意图,保证企业投资充分享受到西部大开发、高新技术企业、小型微利企业等实行低税率的好处,实施条例明确不再要求补税率差。

    鉴于以股票方式取得且连续持有时间较短(短于12个月)的投资,并不以股息、红利收入为主要目的,主要是从二级市场获得股票转让收益,而且买卖和变动频繁,税收管理难度大,因此,实施条例将持有上市公司股票的时间短于12个月的股息红利收入排除在免税范围之外。对来自所有非上市企业,以及持有股份12个月以上取得的股息红利收入,适用免税政策。

    二十五、享受税率20%税收优惠的小型微利企业的具体标准

    实施条例采取了按照工业企业和其他企业分类划分小型微利企业的办法,兼顾行业特点和政策的操作管理。在具体标准上,实施条例借鉴国际做法,结合我国国情,把年度应纳税所得额、从业人数、资产总额作为小型微利企业的界定指标。不论工业企业还是其他企业,将年度应纳税所得额确定为30万元,大大高于现行标准。同时将工业企业的从业人数界定为不超过100人,资产总额不超过3000万元;其他企业从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。

    二十六、公共基础设施的优惠

    重点基础设施投资大,回收期长,关系国计民生,实施条例规定,对企业从事港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等项目投资经营所得,给予三免三减半的优惠。与原来的"两免三减半"相比,减免期限作了适当延长,缓解基础设施建设初期的经营困难。

    原外资企业所得税法规定以获利年度为企业减免税的起始日,在实践中出现了一些企业用推迟获利年度来避税的问题,税收征管难度大。实施条例规定了从企业取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起计算减免税起始日的新办法,可以兼顾项目投资规模大、建设周期长的情况,较原内资企业从开业之日起计算减免税优惠,更为符合实际,也促使企业缩短建设周期,尽快实现盈利,提高投资效益。

    二十七、汇出境外利润的预提税

    为解决改革开放初期我国资金不足,吸引外资,原税法规定,对汇出境外的利润暂免征收预提所得税。按照国际通行做法,来源国对汇出境外的利润有优先征税权,一般征收预提所得税,税率多在10%以上,如越南、泰国税率为10%,美国、匈牙利、菲律宾、哥伦比亚的税率分别为30%、20%、15%、7%.如果税收协定规定减免的,可以按照协定规定减免,如我国与美国的协定税率为10%、内地与香港的安排为5%(25%以上股权)或10%.

    新企业所得税法及其实施条例借鉴国际惯例,规定对汇出境外利润减按10%的税率征收企业所得税,没有给予普遍的免税政策,这样有利于通过双边互惠维护我国税收权益和"走出去"企业的利益。

    二十八、对股息、红利和利息、租金、特许权使用费征收预提税

    对非居民企业在中国境内未设立机构、场所而取得的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得,或者是虽设立机构、场所,但取得的上述所得与其机构、场所没有实际联系,按收入全额征收预提所得税,是国际上的通行做法,在我国目前与其他国家签订的税收协定中也遵循了这种国际惯例。由于收入取得在我国境内,但在我国境内没有机构场所,无法确定应纳税所得额,实施条例参照国际通常的做法,规定对此类所得按收入全额作为计税依据,同时规定比企业营业利润适用的所得税税率稍低税率扣缴所得税。二十九、指定非居民企业应纳税款的代扣代缴义务人由于外国企业在中国境内从事工程承包和提供劳务业务具有临时性和流动性特点,税收管理难度大,税款易于流失,国际、国内税收征管实践经验表明,采取一些特殊的税收征管措施是必要的,赋予税务机关指定扣缴义务人的权限也是一个行之有效的办法。原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》也有这方面的规定。为避免税务机关随意指定,特别是要防止其成为地区间争抢税源的手段,实施条例明确规定,税务机关指定非居民企业在中国境内取得工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人,必须是以下几种特定情形:(一)预计工程作业或者提供劳务

    期限不足一个纳税年度,且有证据表明不履行纳税义务的;(二)没有办理税务登记或者临时税务登记,且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的;(三)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。三十、规定特别纳税调整的意义新企业所得税法及其实施条例专门规定了特别纳税调整条款,确立了我国企业所得税的反避税制度。这是在总结完善原来转让定价税制和调查实践基础上,借鉴国际反避税立法经验,结合我国税收征管实践基础上作出的具体规定,目的是制约和打击各种避税行为。这是我国首次较为全面的反避税立法。主要考虑:

    一是税收法律体系建设的需要。我国2001年修订的《税收征收管理法》对关联交易的处理做出原则性规定,这些原则性规定远远不能满足企业所得税实体税法的要求,还需要从实体法的角度,对关联交易的税收处理以及其他反避税措施做出规定。新企业所得税法丰富和扩展了征管法的反避税规定,增加了成本分摊协议、提供资料义务、受控外国企业、资本弱化、一般反避税条款以及加收利息等规定,是对反避税的全面规范。

    二是参照国际通行做法、维护我国税收权益的需要。随着我国对外经济开放度的不断提高,跨国经济往来愈加频繁,如果不加强对反避税的立法和管理,国家税收权益将会受到损害。近年来,各国都非常关注跨国公司避税问题,从完善反避税立法和加强管理两方面采取措施,防止本国税收转移到国外,维护本国税收权益。

    三十一、特别纳税调整的主要内容

    新企业所得税法及其实施条例规定的特别纳税调整的主要内容,一是明确提出了转让定价的核心原则-"独立交易原则",增列了成本分摊协议条款,强化了纳税人、关联方和可比企业对转让定价调查的协助义务。这些规定有利于防止跨国集团利用转让定价向国外转移利润,侵蚀我国税基。二是规定了受控外国企业、资本弱化、一般反避税等相关条款,对反避税制度作了进一步规范。三是赋予了税务机关必要的反避税处置权,规定了加收利息条款。新企业所得税法通过上述反避税措施的安排,建立了比较全面、规范、与国际惯例接轨的企业所得税反避税制度。

    三十二、独立交易原则的判断

    实施条例规定,独立交易原则是指没有关联关系的交易各方之间按照公平成交价格和营业常规进行业务往来所遵循的原则。在判断关联企业与其关联方之间的业务往来是否符合独立交易原则时,强调将关联交易定价或利润水平与可比情形下没有关联关系的交易定价和利润水平进行比较,如果存在差异,就说明因为关联关系的存在而导致企业没有遵循正常市场交易原则和营业常规,从而违背了独立交易原则。三十三、关联方的界定新企业所得税法明确规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,主管税务机关有权按照合理方法调整。实施条例在总结我国对关联方税收管理实践的基础上,借鉴国际上成熟的做法,将有下列情况之一的企业、其他组织或者个人界定为关联方。即(一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;(二)直接或者间接地同为第三者控制;(三)在利益上具有相关联的其他关系。三十四、对不符合独立交易原则的合理调整方法按照新企业所得税法的规定,在判定纳税人的关联交易不符合独立交易原则,减少了应税收入或者所得额之后,税务机关可以运用合理方法进行纳税调整。从国际上通行的转让定价调整方法看,合理方法是指符合独立交易

    原则的定价原则和方法,实施条例采取国际上通行的做法,规定转让定价具体调整方法包括:(1)可比非受控法;(2)再销售价格法;(3)成本加成法;(4)交易净利润法;(5)利润分割法;(6)其他符合独立交易原则的方法。三十五、成本分摊协议新企业所得税法第四十二条第二款借鉴了国际通行做法,将成本分摊协议引入我国税收立法。成本分摊协议是企业间签订的一种契约性协议,签约各方约定在研发或劳务活动中共摊成本、共担风险,并按照预期收益与成本相配比的原则合理分享收益。企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务时,应预先在各参与方之间达成协议安排,采用合理方法分摊上述活动发生的成本,即必须遵循独立交易原则:在可比情形下没有关联关系的企业之间共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务所能接受的协议分配方法分摊上述活动发生的成本。三十六、反避税核定方法新企业所得税法增加了核定征收条款,规定企业不提供与其关联方之间业务往来资料,或者提供虚假、不完整资料,未能真实反映其关联业务往来情况的,税务机关可以核定其应纳税所得额。这是维护国家税收权益、明确纳税人履行举证责任和解决反避税调查调整日趋复杂、案件旷日持久不能结案等困难的重

    要规定,这也是世界上许多国家采用的通常做法。

    实施条例对税务机关实施特别纳税调整采用的核定应纳税所得额的具体方法作了明确:(一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定;(二)按照成本加合理的费用和利润的方法核定;(三)按照关联企业集团整体利润的合理比例核定;(四)按照其他合理方法核定。

    三十七、受控外国企业反避税规则

    为了防止企业在低税率国家或地区建立受控外国企业,将利润保留在外国企业不分配或少量分配,逃避国内纳税义务,我国参照国际上一些国家的做法,引入了受控外国公司的反避税措施,从以下三个方面进行了明确。一是明确了构成受控外国企业的控制关系。具体包括:(一)居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份,且由其共同持有该外国企业50%以上股份;(二)居民企业,或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第(一)项规定的标准,但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。二是明确实际税负偏低的判定标准。即实际税负明显低于新企业所得税法第四条第一款规定税率水平,是指低于新企业所得税法第四条第一款规定税率的50%。三是明确中国居民的含义,即是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定,其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。

    三十八、资本弱化条款

    企业投资方式有权益投资和债权投资。由于以下两方面原则,企业往往愿意采用债权投资,相应减少权益投资。首先,由于债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣,而股东获得的收益即股息却不能在税前扣除,选择借债的融资方式比权益的融资方式,从税收的角度来说更具有优势;其次,许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提所得税税率,通常比对股息征收的企业所得税税率低,采用债权投资比采用股权投资的税收负担低。对于债务人和债权人同属于一个利益集团的跨国公司来说,就有动机通过操纵融资方式,降低集团整体的税收负担。纳税人在为投资经营而筹措资金时,常常刻意设计资金来源结构,加大借入资金比例,扩大债务与权益的比率,人为形成"资本弱化".因此,许多国家在税法上对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例做出限制,防范企业通过操纵各种债务形式的支付手段,增加税前扣除、降低税收负担。

    实施条例对债权性投资和权益性投资作了界定,债权性投资及权益性投资的比例和标准由国务院财政、税务主管部门另行规定。

    三十九、一般反避税条款

    新企业所得税法借鉴了国外立法经验,将一般反避税条款作为兜底的补充性条款,主要目的在于打击和遏制以规避税收为主要目的,其他反避税措施又无法涉及的避税行为。如果对主要目的是为了获取税收利益而并非出于正常商业目的安排不进行制约,势必造成对其他企业的不公平,破坏公平市场环境。一般反避税条款用以弥补特别反避税条款的不足,有利于增强税法的威慑力。面对各种各样新的避税手法,必须要有相应的应对措施。

    一般反避税条款规定对不具有合理商业目的的安排进行调整,是指税务机关有权对以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的的安排进行调整。不具有合理商业目的的安排通常具有以下特征:一是必须存在一个安排,即人为规划的一个或一系列行动或交易;二是企业必须从该安排中获取"税收利益",即减少企业的应纳税收入或者所得额;三是企业获取税收利益是其安排的主要目的。满足以上三个特征,可推断该安排已经构成了避税事实。

    四十、特别纳税调整的加收利息

    新企业所得税法借鉴国际通行做法,增加对反避税调整补税加收利息的条款,明确规定,税务机关按照特别纳税调整的规定对纳税人做出纳税调整,需要补征税款的,除补征税款外,应当按照国务院的规定加收利息,以此加大企业避税成本,打击各种避税行为,维护国家税收权益。

    鉴于反避税调查一般涉及的年份较长,调整补缴税款的性质与其他形式补缴税款有一定的差别,因此,实施条例规定加收利息按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则,或者企业实施其他不具有合理商业目的的安排的,税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内,进行纳税调整。

    四十一、对原税收优惠实行过渡性措施

    新企业所得税法规定,对原税收法律、行政法规规定的低税率和定期减免税、特定地区和西部大开发地区,实行过渡性优惠政策。《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)对企业所得税优惠政策过渡问题作了具体明确:(一)新税法公布前批准设立的企业税收优惠过渡办法。企业按照原税收法律、行政法规和具有行政法规效力文件规定享受的企业所得税优惠政策,按以下办法实施过渡:1、自2008年1月1日起,原享受低税率优惠政策的企业,在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率。其中:享受企业所得税15%税率的企业,2008年按18%税率执行,2009年按20%税率执行,2010年按22%税率执行,2011年按24%税率执行,2012年按25%税率执行;原执行24%税率的企业,2008年起按25%税率执行。2、自2008年1月1日起,原享受企业所得税"两免三减半"、"五免五减半"等定期减免税优惠的企业,新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止,但因未获利而尚未享受税收优惠的,其优惠期限从2008年度起计算。3、享受上述过渡优惠政策的企业,是指2007年3月16日以前经工商等登记管理机关登记设立的企业;实施过渡优惠政策的项目和范围按《实施企业所得税过渡优惠政策表》

    执行。(二)继续执行西部大开发税收优惠政策。即《财政部、国家税务总局、海关总署关于西部大开发税收优惠政策问题的通知》(财税[2001]202号)中规定的西部大开发企业所得税优惠政策继续执行。(三)实施企业税收过渡优惠政策的其他规定。1、享受企业所得税过渡优惠政策的企业,应按照新税法和实施条例中有关收入和扣除的规定计算应纳税所得额,并按有关规定计算享受税收优惠。2、企业所得税过渡优惠政策与新税法及实施条例规定的优惠政策存在交叉的,由企业选择最优惠的政策执行,不得叠加享受,且一经选择,不得改变。四十二、解决跨地区汇总纳税后地区间税源转移问题新企业所得税法规定,不具有法人资格的营业机构应实行法人汇总纳税制度,由此会出现地区间税源转移问题。经请示国务院同意,将按照"统一核算、分级管理、就地预缴、集中清算、财政调库"的原则,合理确定总、分机构所在地区的企业所得税分享比例和办法,妥善解决实施新企业所得税法后引起的税收转移问题,处理好地区间利益分配关系。

    为进一步完善社会主义市场经济体制,适应经济社会发展新形势的要求,为各类企业创造公平竞争的税收环境,根据党的十六届三中全会关于"统一各类企业税收制度"的精神,2007年3月16日,第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称新企业所得税法),同日胡锦涛主席签署中华人民共和国主席令第63号,自2008年1月1日起施行。

    新企业所得税法第五十九条规定,国务院根据本法制定实施条例。为了保障新企业所得税法的顺利实施,财政部、税务总局、国务院法制办会同有关部门根据新企业所得税法规定,认真总结实践经验,充分借鉴国际惯例,对需要在实施条例中明确的重要概念、重大税收政策以及征管问题作了深入研究论证,在此基础上起草了《中华人民共和国企业所得税法实施条例(草案)》,报送国务院审议。2007年11月28日,国务院第197次常务会议审议原则通过。12月6日,温家宝总理签署国务院令第512号,正式发布《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称实施条例),自2008年1月1日起与新企业所得税法同步实施。

    二、新企业所得税法及其实施条例与原税法相比的重大变化

    与外商投资企业和外国企业所得税法及其实施细则、企业所得税暂行条例相比,新企业所得税法及其实施条例的重大变化,表现在以下方面:一是法律层次得到提升,改变了过去内资企业所得税以暂行条例(行政法规)形式立法的做法;二是制度体系更加完整,在完善所得税制基本要素的基础上,充实了反避税等内容;三是制度规定更加科学,借鉴国际通行的所得税处理办法和国际税制改革新经验,在纳税人分类及义务的判定、税率的设置、税前扣除的规范、优惠政策的调整、反避税规则的引入等方面,体现了国际惯例和前瞻性;四是更加符合我国经济发展状况,根据我国经济社会发展的新要求,建立税收优惠政策新体系,实施务实的过渡优惠措施,服务我国经济社会发展。

    三、新企业所得税法及其实施条例的主要内容

    新企业所得税法实现了五个方面的统一,并规定了两个方面的过渡政策。具体是:统一税法并适用于所有内外资企业,统一并适当降低税率,统一并规范税前扣除范围和标准,统一并规范税收优惠政策,统一并规范税收征管要求。除了上述"五个统一"外,新企业所得税法规定了两类过渡优惠政策。一是对新税法公布前已经批准设立、享受企业所得税低税率和定期减免税优惠的老企业,给予过渡性照顾。二是对法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内,以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业,给予过渡性税收优惠。同时,国家已确定的其他鼓励类企业,可以按照国务院规定享受减免税优惠政策。

    为了保证新企业所得税法的可操作性,实施条例按照新企业所得税法的框架,对新企业所得税法的规定逐条逐项细化,明确了重要概念、重大政策以及征管问题。主要内容包括:一是明确了界定新企业所得税法的若干重要概念,如实际管理机构、公益性捐赠、非营利组织、不征税收入、免税收入等;二是进一步明确了企业所得税重大政策,具体包括:收入、扣除的具体范围和标准,资产的税务处理,境外所得税抵免的具体办法,优惠政策的具体项目范围、优惠方式和优惠管理办法等;三是进一步规范了企业所得税征收管理的程序性要求,具体包括特别纳税调整中的关联交易调整、预约定价、受控外国公司、资本弱化等措施的范围、标准和具体办法,纳税地点,预缴税和汇算清缴方法,纳税申报期限,货币折算等。

    四、新企业所得税制度体系建设的总体设想

    新企业所得税法及其实施条例出台后,对企业所得税的基本税制要素、重大政策问题以及主要的税收处理作了明确,但由于企业所得税涉及各行各业,与企业生产经营的方方面面密切相关,还无法做到对所有企业、所有经济交易事项的所得税处理逐一规定。比如实施条例中仅规定了企业重组的所得税处理原则,没有对各种形式的企业重组的所得税处理予以具体明确;居民企业汇总纳税的所得税管理也没有作具体规定。因此,针对企业所得税制度的特点,结合我国二十多年的税收立法实践,新企业所得税法及其实施条例出台后,国务院财政、税务主管部门还将根据新企业所得税法及其实施条例的规定,针对一些具体的操作性问题,研究制定部门规章和具体操作的规范性文件,作为新企业所得税法及其实施条例的配套制度。通过这样制度安排,形成企业所得税法律、行政法规和规章及其规范性文件的三个层次的制度框架,形成一个体系完备、符合国际惯例、便于操作的企业所得税制度体系。五、纳税人范围的确定考虑到实践中从事生产经营经济主体的组织形式多样,为充分体现税收公平、中性的原则,新企业所得税法及其实施条例改变过去内资企业所得税以独立核算的三个条件来判定纳税人标准的做法,将以公司制和非公司制形式存在的企业和取得

    收入的组织确定为企业所得税纳税人,具体包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、中外合资经营企业、中外合作经营企业、外国企业、外资企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位和从事经营活动的其他组织,保持与国际上大多数国家的做法协调一致。

    同时考虑到个人独资企业、合伙企业属于自然人性质企业,没有法人资格,股东承担无限责任,因此,新企业所得税法及其实施条例将依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业排除在企业所得税纳税人之外。

    六、纳税人和纳税义务的确定

    税收管辖权是一国政府在税收管理方面的主权,是国家主权的重要组成部分。为了更好地有效行使我国税收管辖权,最大限度地维护我国的税收利益,新企业所得税法根据国际通行做法,选择了地域管辖权和居民管辖权相结合的双重管辖权标准,把纳税人分为居民企业和非居民企业,分别确定不同的纳税义务。居民企业承担全面纳税义务,就来源于我国境内、境外的全部所得纳税;非居民企业承担有限纳税义务,一般只就来源于我国境内的所得纳税。

    新企业所得税法划分居民企业和非居民企业采用"注册地标准"和"实际管理机构标准"的双重标准。实施条例根据注册地标准,将依法在中国境内成立的企业,具体界定为依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织,为居民企业。尽管登记注册地标准便于识别居民企业身份,但同时考虑到目前许多企业为规避一国税负和转移税收负担,往往在低税率地区或避税港注册登记,设立基地公司,人为选择注册地以规避税收负担,因此,新企业所得税法同时采用实际管理机构标准,规定在外国(地区)注册的企业、但实际管理机构在我国境内的,也认定为居民企业,需承担无限纳税义务。实施条例对实际管理机构的概念作了界定,即实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

    七、应纳税所得额计算的基本原则

    实施条例规定,企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。权责发生制要求,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。权责发生制从企业经济权利和经济义务是否发生作为计算应纳税所得额的依据,注重强调企业收入与费用的时间配比,要求企业收入费用的确认时间不得提前或滞后。企业在不同纳税期间享受不同的税收优惠政策时,坚持按权责发生制原则计算应纳税所得额,可以有效防止企业利用收入和支出确认时间的不同规避税收。另外,企业会计准则规定,企业要以权责发生制为原则确认当期收入或费用,计算企业生产经营成果。新企业所得税法与会计采用同一原则确认当期收入或费用,有利于减少两者的差异,减轻纳税人税收遵从成本。

    但由于信用制度在商业活动广泛采用,有些交易虽然权责已经确认,但交易时间较长,超过一个或几个纳税期间。为了保证税收收入的均衡性和防止企业避税,新企业所得税法及其实施条例中也采取了有别于权责发生制的情况,例如长期工程或劳务合同等交易事项。

    八、确认货币性收入和非货币性收入的原则

    为防止纳税人将应征税的经济利益排除在应税收入之外,新企业所得税法将企业以货币形式和非货币形式取得的收入,都作为收入总额。实施条例将企业取得收入的货币形式,界定为取得的现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;企业取得收入的非货币形式,界定为固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。由于取得收入的货币形式的金额是确定的,而取得收入的非货币形式的金额不确定,企业在计算非货币形式收入时,必须按一定标准折算为确定的金额。实施条例规定,企业以非货币形式取得的收入,按照公允价值确定收入额。公允价值,是指按照市场价格确定的价值。

    九、对于持续时间跨越纳税年度的收入的确认

    企业受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务,持续时间通常分属于不同的纳税年度,甚至会跨越数个纳税年度,而且涉及的金额一般比较大。为了及时反映各纳税年度的应税收入,一般情况下,不能等到合同完工时或进行结算时才确定应税收入。企业按照完工进度或者完成的工作量对跨年度的特殊劳务确认收入和扣除进行纳税,也有利于保证跨纳税年度的收入在不同纳税年度得到及时确认,保证税收收入的均衡入库。因此,实施条例对企业受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务,持续时间跨越纳税年度的,应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定收入。

    除受托加工、制造大型机械设备、船舶等,以及从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务之外,其他跨纳税年度的经营活动,通常情况下持续时间短、金额小,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定应税收入没有实际意义。另外,这些经营活动在纳税年度末收入和相关的成本费用不易确定,相关的经济利益能否流入企业也不易判断,因此,一般不采用按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定收入的办法。

    十、不征税收入的具体确认

    考虑到我国企业所得税纳税人的组织形式多样,除企业外,有的以非政府形式(如事业单位)存在,有的以公益慈善组织形式存在,还有的以社会团体形式存在等等。这些组织中有些主要承担行政性或公共事务职能,不从事或很少从事营利性活动,收入来源主要靠财政拨款、行政事业性收费等,纳入预算管理,对这些收入征税没有实际意义。因此,新企业所得税法引入"不征税收入"概念。实施条例将不征税收入的财政拨款,界定为各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这里面包含了两层意思,一是作为不征税收入的财政拨款,原则上不包括各级人民政府对企业拨付的各种价格补贴、税收返还等财政性资金,这样有利于加强财政补贴收入和减免税的规范管理,同时与现行财务会计制度处理保持一致;二是对于一些国家重点支持的政策性补贴以及税收返还等,为了提高财政资金的使用效率,根据需要,有可能也给予不征税收入的待遇,但这种待遇应由国务院和国务院财政、税务主管部门来明确。

    十一、税前扣除的一般框架

    按照企业所得税的国际惯例,一般对税前扣除进行总体上的肯定性概括处理(一般扣除规则),辅之以特定的禁止扣除的规定(禁止扣除规则),同时又规定了允许税前扣除的特别规则(特殊扣除规则)。在具体运用上,一般扣除规则服从于禁止扣除规则,同时禁止扣除规则又让位于特殊扣除规则。例如,为获得长期利润而发生的资本性支出是企业实际发生的合理相关的支出,原则上应允许扣除,但禁止扣除规则规定资本性资产不得"即时"扣除,同时又规定了资本性资产通过折旧摊销等方式允许在当年及以后年度分期扣除的特别规则。新企业所得税法明确对企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出允许税前扣除的一般规则,同时明确不得税前扣除项目的禁止扣除规则,又规定了允许扣除的特殊项目。这些一般扣除规则、禁止扣除规则和特殊扣除规则,构成了我国企业所得税制度税前扣除的一般框架。

    新的企业所得税法及其实施条例中采取税前扣除一般框架的安排,可以避免将企业所有的支出项目一一列举,同时给纳税人、税务机关和司法部门提供一个合理的框架,简化了对扣除项目的定性工作。

    十二、税前扣除的相关性和合理性原则

    相关性和合理性是企业所得税税前扣除的基本要求和重要条件。实施条例规定,支出税前扣除的相关性是指与取得收入直接相关的支出。对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析,而不是看费用支出的结果。如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼,虽然经理人员摆脱法律纠纷有利于其全身心投入企业的经营管理,结果可能确实对企业经营会有好处,但这些诉讼费用从性质和根源上分析属于经理人员的个人支出,因而不允许作为企业的支出在税前扣除。

    同时,相关性要求为限制取得的不征税收入所形成的支出不得扣除提供了依据。实施条例规定,企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产,不得扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。由于不征税收入是企业非营利性活动取得的收入,不属于企业所得税的应税收入,与企业的应税收入没有关联,因此,对取得的不征税收入所形成的支出,不符合相关性原则,不得在税前扣除。

    实施条例规定,支出税前扣除的合理性是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断,主要是发生的支出其计算和分配方法是否符合一般经营常规。例如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合,工资水平与社会整体或同行业工资水平是否差异过大。

    十三、工资薪金支出的税前扣除

    新企业所得税法第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。据此,实施条例规定,企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除。同时将工资薪金支出进一步界定为企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与任职或者受雇有关的其他支出。

    对工资支出合理性的判断,主要包括两个方面。一是雇员实际提供了服务;二是报酬总额在数量上是合理的。实际操作中主要考虑雇员的职责、过去的报酬情况,以及雇员的业务量和复杂程度等相关因素。同时,还要考虑当地同行业职工平均工资水平。

    十四、职工福利费的税前扣除

    实施条例规定,企业发生的职工福利费支出,不超过工资薪金总额14%的部分,准予扣除。这与原内、外资企业所得税对职工福利费的处理做法一致。目前,我国发票管理制度尚待完善、发票管理亟待加强,纳税人的税法遵从意识有待提高,对职工福利费的税前扣除实行比例限制,有利于保护税基,防止企业利用给职工搞福利为名侵蚀税基,减少税收漏洞。

    十五、业务招待费的税前扣除

    业务招待是正常的商业做法,但商业招待又不可避免包括个人消费的成份,在许多情况下,无法将商业招待与个人消费区分开。因此,国际上许多国家采取对企业业务招待费支出在税前"打折"扣除的做法,比如意大利,业务招待费的30%属于商业招待可在税前扣除,加拿大为80%,美国、新西兰为50%.借鉴国际做法,结合原税法按销售收入的一定比例限制扣除的经验,同时考虑到业务招待费管理难度大,坚持从严控制的要求,实施条例规定,将企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费,按照发生额的60%扣除,且扣除总额全年最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

    十六、广告费和业务宣传费的税前扣除

    过去,内资企业对广告费和业务宣传费支出分别实行比例扣除的政策,外资企业则允许据实扣除。实施条例第四十四条规定,企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出合并计算,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。这主要考虑:一是许多行业反映,业务宣传费与广告费性质相似,应统一处理;二是广告费和业务宣传费是企业正常经营必须的营销费用,应允许在税前扣除;三是广告费具有一次投入大、受益期长的特点;四是目前我国的广告市场不规范,有的甚至以虚假广告欺骗消费者。实行每年比例限制扣除,有利于收入与支出配比,符合广告费支出一次投入大、受益期长的特点,也有利于规范广告费和业务宣传费支出。

    十七、公益性捐赠的税前扣除

    允许公益性捐赠支出按一定比例在税前扣除,主要是为了鼓励企业支持社会公益事业,促进我国社会公益事业的发展。新企业所得税法规定,企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    实施条例将公益性捐赠界定为,企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。同时规定,将计算公益性捐赠扣除比例的基数由应纳税所得额改为企业会计利润总额,并将年度利润总额界定为企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。这样更方便公益性捐赠税前扣除的计算,有利于纳税人正确申报,体现了国家对发展社会公益性事业的支持。

    十八、资产税务处理的原则

    考虑到过去在资产取得、持有、使用、处置等税务处理上税法与财务会计制度存在一定的差异,并且主要是时间性差异,纳税调整繁琐,税务机关税收执行成本和纳税人遵从成本都较高,实施条例在资产税务处理的规定上,对资产分类、取得计税成本等问题,尽量与财务会计制度保持一致,比如固定资产取得计税成本与会计账面价值基本保持一致、残值处理一致,只是在折旧年限上有所差异,这样可以降低纳税人纳税调整的负担。

    在企业重组的所得税处理方面,考虑到目前企业重组形式多样,发展变化较快,所得税处理较为复杂,很难用几个简单条款把企业重组的所有形式都规范清楚,有些规定还需要根据实际经验作适当调整,为保持实施条例的稳定性,实施条例第七十五条只对企业重组所得税处理内容进行了原则性概括,具体规定将在部门规章中明确。

    十九、境外所得的税收抵免

    为实施"走出去"战略,提高我国企业国际竞争力,新企业所得税法保留了现行对境外所得直接负担的税收采取抵免法,同时引入了股息红利负担税收的间接抵免方式。从国际惯例看,实行间接抵免一般要求以居民企业对外国公司有实质性股权参与为前提。如美国、加拿大、英国、澳大利亚、墨西哥等规定,本国公司直接或间接拥有外国公司10%以上有表决权的股票;日本、西班牙规定的比例为25%以上。新企业所得税法中首次引入间接抵免,税收征管经验相对不足,为严格税收征管,实施条例规定,居民企业直接持有或间接持有外国企业20%以上股份,可以实行间接抵免。

    间接抵免的母子公司的层次问题,目前各国的规定有所不同,如德国、日本为两层,西班牙为三层,美国为六层,英国不限层次。考虑到我国企业的海外投资状况和我国税收的征管水平,实施条例对间接抵免的规定比较原则,具体抵免层次和计算方法等详细规定,将在部门规章或规范性文件中具体明确。

    二十、优惠政策的具体范围和方法

    按照新企业所得税法有关优惠的规定,实施条例对优惠范围和方法作了进一步明确。主要内容包括:一是明确了免征和减半征收企业所得税的从事农、林、牧、渔业项目的所得的具体范围。二是明确了企业从事港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等基础设施项目投资经营所得,给予三免三减半的优惠。三是明确企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,给予三免三减半的优惠。四是明确了符合国家产业政策规定的综合利用资源生产的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时,减按90%计入收入总额。五是明确了企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10%,可以从企业当年的应纳税额中抵免。六是借鉴国际通行做法,按照便于税收征管的原则,规定了小型微利企业的标准:(一)工业企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3000万元;(二)其他企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。七是明确了促进技术创新和科技进步的五个方面的优惠:第一,企业从事符合条件的技术转让所得可以免征、减半征收企业所得税。第二,国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。第三,企业

    开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以在计算应纳税所得额时再加计扣除50%。第四,创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;第五,企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。八是明确了安置残疾人员的企业支付给残疾职工的工资加计扣除100%.

    二十一、农林牧渔项目减税或免税规定

    对农林牧渔项目实行不同的税收优惠政策,可以更好的体现国家政策的引导作用,突出优惠政策的导向性。粮食、蔬菜、肉类、水果等农产品,关系到国计民生,是维持人们基本生存条件的生活必需品,应当列为税收优惠政策重点鼓励的对象。同时为生产此类产品的服务业也应同样扶持,因此,实施条例中将此类归为免税项目。花卉、饮料和香料作物,以及海水养殖、内陆养殖,一般盈利水平较高,也不是人们基本生活必需品,在优惠力度上应与基本生活需要的农产品等免税有所区别,因此,实行减半征收。二十二、高新技术企业执行15%优惠税率的规定

    与原税收优惠政策相比,新企业所得税法对高新技术企业优惠的主要变化,表现在以下方面:一是扩大高新技术企业的生产经营范围。实施条例将高新技术企业的界定范围,由现行按高新技术产品划分改为按高新技术领域划分,规定产品(服务)应在《国家重点支持的高新技术领域》的范围之内,以解决现行政策执行中产品列举不全、覆盖面偏窄、前瞻性欠缺等问题。二是明确高新技术企业的具体认定标准。实施条例将高新技术企业的认定标准原则化处理,对研究开发费用占销售收入的比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例、科技人员占企业职工总数的比例以及其他条件等具体标准,放在由国务院科技、财政、税务主管部门会同国务院有关部门制订的认定办法中,便于今后根据发展需要适时调整。三是强调核心自主知识产权问题。实施条例最后采用"核心自主知识产权"作为高新技术企业的认定条件之一,相对容易操作,突出技术创新导向。

    二十三、非营利组织收入的征免税

    实施条例从8个方面对非营利组织作了具体规定,明确了非营利组织享受税收优惠的条件。从世界各国对非营利组织的税收优惠来看,一般区分营利性收入和非营利性收入给予不同的税收待遇。考虑到按照相关管理规定,我国的非营利组织一般不能从事营利性活动,为规范此类组织的活动,防止从事经营性活动可能带来的税收漏洞,实施条例规定,对非营利组织从事非营利性活动取得的收入给予免税,但从事营利性活动取得的收入则要征税。二十四、居民企业之间的股息红利收入原税法规定,内资企业之间的股息红利收入,低税率企业分配给高税率企业要补税率差。鉴于股息红利是税后利润分配形成的,对居民企业之间的股息红利收入免征企业所得税,是国际上消除法律性双重征税的通行做法,新企业所得税法也采取了这一做法。为更好体现税收优惠意图,保证企业投资充分享受到西部大开发、高新技术企业、小型微利企业等实行低税率的好处,实施条例明确不再要求补税率差。

    鉴于以股票方式取得且连续持有时间较短(短于12个月)的投资,并不以股息、红利收入为主要目的,主要是从二级市场获得股票转让收益,而且买卖和变动频繁,税收管理难度大,因此,实施条例将持有上市公司股票的时间短于12个月的股息红利收入排除在免税范围之外。对来自所有非上市企业,以及持有股份12个月以上取得的股息红利收入,适用免税政策。

    二十五、享受税率20%税收优惠的小型微利企业的具体标准

    实施条例采取了按照工业企业和其他企业分类划分小型微利企业的办法,兼顾行业特点和政策的操作管理。在具体标准上,实施条例借鉴国际做法,结合我国国情,把年度应纳税所得额、从业人数、资产总额作为小型微利企业的界定指标。不论工业企业还是其他企业,将年度应纳税所得额确定为30万元,大大高于现行标准。同时将工业企业的从业人数界定为不超过100人,资产总额不超过3000万元;其他企业从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。

    二十六、公共基础设施的优惠

    重点基础设施投资大,回收期长,关系国计民生,实施条例规定,对企业从事港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等项目投资经营所得,给予三免三减半的优惠。与原来的"两免三减半"相比,减免期限作了适当延长,缓解基础设施建设初期的经营困难。

    原外资企业所得税法规定以获利年度为企业减免税的起始日,在实践中出现了一些企业用推迟获利年度来避税的问题,税收征管难度大。实施条例规定了从企业取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起计算减免税起始日的新办法,可以兼顾项目投资规模大、建设周期长的情况,较原内资企业从开业之日起计算减免税优惠,更为符合实际,也促使企业缩短建设周期,尽快实现盈利,提高投资效益。

    二十七、汇出境外利润的预提税

    为解决改革开放初期我国资金不足,吸引外资,原税法规定,对汇出境外的利润暂免征收预提所得税。按照国际通行做法,来源国对汇出境外的利润有优先征税权,一般征收预提所得税,税率多在10%以上,如越南、泰国税率为10%,美国、匈牙利、菲律宾、哥伦比亚的税率分别为30%、20%、15%、7%.如果税收协定规定减免的,可以按照协定规定减免,如我国与美国的协定税率为10%、内地与香港的安排为5%(25%以上股权)或10%.

    新企业所得税法及其实施条例借鉴国际惯例,规定对汇出境外利润减按10%的税率征收企业所得税,没有给予普遍的免税政策,这样有利于通过双边互惠维护我国税收权益和"走出去"企业的利益。

    二十八、对股息、红利和利息、租金、特许权使用费征收预提税

    对非居民企业在中国境内未设立机构、场所而取得的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得,或者是虽设立机构、场所,但取得的上述所得与其机构、场所没有实际联系,按收入全额征收预提所得税,是国际上的通行做法,在我国目前与其他国家签订的税收协定中也遵循了这种国际惯例。由于收入取得在我国境内,但在我国境内没有机构场所,无法确定应纳税所得额,实施条例参照国际通常的做法,规定对此类所得按收入全额作为计税依据,同时规定比企业营业利润适用的所得税税率稍低税率扣缴所得税。二十九、指定非居民企业应纳税款的代扣代缴义务人由于外国企业在中国境内从事工程承包和提供劳务业务具有临时性和流动性特点,税收管理难度大,税款易于流失,国际、国内税收征管实践经验表明,采取一些特殊的税收征管措施是必要的,赋予税务机关指定扣缴义务人的权限也是一个行之有效的办法。原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》也有这方面的规定。为避免税务机关随意指定,特别是要防止其成为地区间争抢税源的手段,实施条例明确规定,税务机关指定非居民企业在中国境内取得工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人,必须是以下几种特定情形:(一)预计工程作业或者提供劳务

    期限不足一个纳税年度,且有证据表明不履行纳税义务的;(二)没有办理税务登记或者临时税务登记,且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的;(三)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。三十、规定特别纳税调整的意义新企业所得税法及其实施条例专门规定了特别纳税调整条款,确立了我国企业所得税的反避税制度。这是在总结完善原来转让定价税制和调查实践基础上,借鉴国际反避税立法经验,结合我国税收征管实践基础上作出的具体规定,目的是制约和打击各种避税行为。这是我国首次较为全面的反避税立法。主要考虑:

    一是税收法律体系建设的需要。我国2001年修订的《税收征收管理法》对关联交易的处理做出原则性规定,这些原则性规定远远不能满足企业所得税实体税法的要求,还需要从实体法的角度,对关联交易的税收处理以及其他反避税措施做出规定。新企业所得税法丰富和扩展了征管法的反避税规定,增加了成本分摊协议、提供资料义务、受控外国企业、资本弱化、一般反避税条款以及加收利息等规定,是对反避税的全面规范。

    二是参照国际通行做法、维护我国税收权益的需要。随着我国对外经济开放度的不断提高,跨国经济往来愈加频繁,如果不加强对反避税的立法和管理,国家税收权益将会受到损害。近年来,各国都非常关注跨国公司避税问题,从完善反避税立法和加强管理两方面采取措施,防止本国税收转移到国外,维护本国税收权益。

    三十一、特别纳税调整的主要内容

    新企业所得税法及其实施条例规定的特别纳税调整的主要内容,一是明确提出了转让定价的核心原则-"独立交易原则",增列了成本分摊协议条款,强化了纳税人、关联方和可比企业对转让定价调查的协助义务。这些规定有利于防止跨国集团利用转让定价向国外转移利润,侵蚀我国税基。二是规定了受控外国企业、资本弱化、一般反避税等相关条款,对反避税制度作了进一步规范。三是赋予了税务机关必要的反避税处置权,规定了加收利息条款。新企业所得税法通过上述反避税措施的安排,建立了比较全面、规范、与国际惯例接轨的企业所得税反避税制度。

    三十二、独立交易原则的判断

    实施条例规定,独立交易原则是指没有关联关系的交易各方之间按照公平成交价格和营业常规进行业务往来所遵循的原则。在判断关联企业与其关联方之间的业务往来是否符合独立交易原则时,强调将关联交易定价或利润水平与可比情形下没有关联关系的交易定价和利润水平进行比较,如果存在差异,就说明因为关联关系的存在而导致企业没有遵循正常市场交易原则和营业常规,从而违背了独立交易原则。三十三、关联方的界定新企业所得税法明确规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,主管税务机关有权按照合理方法调整。实施条例在总结我国对关联方税收管理实践的基础上,借鉴国际上成熟的做法,将有下列情况之一的企业、其他组织或者个人界定为关联方。即(一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;(二)直接或者间接地同为第三者控制;(三)在利益上具有相关联的其他关系。三十四、对不符合独立交易原则的合理调整方法按照新企业所得税法的规定,在判定纳税人的关联交易不符合独立交易原则,减少了应税收入或者所得额之后,税务机关可以运用合理方法进行纳税调整。从国际上通行的转让定价调整方法看,合理方法是指符合独立交易

    原则的定价原则和方法,实施条例采取国际上通行的做法,规定转让定价具体调整方法包括:(1)可比非受控法;(2)再销售价格法;(3)成本加成法;(4)交易净利润法;(5)利润分割法;(6)其他符合独立交易原则的方法。三十五、成本分摊协议新企业所得税法第四十二条第二款借鉴了国际通行做法,将成本分摊协议引入我国税收立法。成本分摊协议是企业间签订的一种契约性协议,签约各方约定在研发或劳务活动中共摊成本、共担风险,并按照预期收益与成本相配比的原则合理分享收益。企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务时,应预先在各参与方之间达成协议安排,采用合理方法分摊上述活动发生的成本,即必须遵循独立交易原则:在可比情形下没有关联关系的企业之间共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务所能接受的协议分配方法分摊上述活动发生的成本。三十六、反避税核定方法新企业所得税法增加了核定征收条款,规定企业不提供与其关联方之间业务往来资料,或者提供虚假、不完整资料,未能真实反映其关联业务往来情况的,税务机关可以核定其应纳税所得额。这是维护国家税收权益、明确纳税人履行举证责任和解决反避税调查调整日趋复杂、案件旷日持久不能结案等困难的重

    要规定,这也是世界上许多国家采用的通常做法。

    实施条例对税务机关实施特别纳税调整采用的核定应纳税所得额的具体方法作了明确:(一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定;(二)按照成本加合理的费用和利润的方法核定;(三)按照关联企业集团整体利润的合理比例核定;(四)按照其他合理方法核定。

    三十七、受控外国企业反避税规则

    为了防止企业在低税率国家或地区建立受控外国企业,将利润保留在外国企业不分配或少量分配,逃避国内纳税义务,我国参照国际上一些国家的做法,引入了受控外国公司的反避税措施,从以下三个方面进行了明确。一是明确了构成受控外国企业的控制关系。具体包括:(一)居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份,且由其共同持有该外国企业50%以上股份;(二)居民企业,或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第(一)项规定的标准,但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。二是明确实际税负偏低的判定标准。即实际税负明显低于新企业所得税法第四条第一款规定税率水平,是指低于新企业所得税法第四条第一款规定税率的50%。三是明确中国居民的含义,即是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定,其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。

    三十八、资本弱化条款

    企业投资方式有权益投资和债权投资。由于以下两方面原则,企业往往愿意采用债权投资,相应减少权益投资。首先,由于债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣,而股东获得的收益即股息却不能在税前扣除,选择借债的融资方式比权益的融资方式,从税收的角度来说更具有优势;其次,许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提所得税税率,通常比对股息征收的企业所得税税率低,采用债权投资比采用股权投资的税收负担低。对于债务人和债权人同属于一个利益集团的跨国公司来说,就有动机通过操纵融资方式,降低集团整体的税收负担。纳税人在为投资经营而筹措资金时,常常刻意设计资金来源结构,加大借入资金比例,扩大债务与权益的比率,人为形成"资本弱化".因此,许多国家在税法上对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例做出限制,防范企业通过操纵各种债务形式的支付手段,增加税前扣除、降低税收负担。

    实施条例对债权性投资和权益性投资作了界定,债权性投资及权益性投资的比例和标准由国务院财政、税务主管部门另行规定。

    三十九、一般反避税条款

    新企业所得税法借鉴了国外立法经验,将一般反避税条款作为兜底的补充性条款,主要目的在于打击和遏制以规避税收为主要目的,其他反避税措施又无法涉及的避税行为。如果对主要目的是为了获取税收利益而并非出于正常商业目的安排不进行制约,势必造成对其他企业的不公平,破坏公平市场环境。一般反避税条款用以弥补特别反避税条款的不足,有利于增强税法的威慑力。面对各种各样新的避税手法,必须要有相应的应对措施。

    一般反避税条款规定对不具有合理商业目的的安排进行调整,是指税务机关有权对以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的的安排进行调整。不具有合理商业目的的安排通常具有以下特征:一是必须存在一个安排,即人为规划的一个或一系列行动或交易;二是企业必须从该安排中获取"税收利益",即减少企业的应纳税收入或者所得额;三是企业获取税收利益是其安排的主要目的。满足以上三个特征,可推断该安排已经构成了避税事实。

    四十、特别纳税调整的加收利息

    新企业所得税法借鉴国际通行做法,增加对反避税调整补税加收利息的条款,明确规定,税务机关按照特别纳税调整的规定对纳税人做出纳税调整,需要补征税款的,除补征税款外,应当按照国务院的规定加收利息,以此加大企业避税成本,打击各种避税行为,维护国家税收权益。

    鉴于反避税调查一般涉及的年份较长,调整补缴税款的性质与其他形式补缴税款有一定的差别,因此,实施条例规定加收利息按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则,或者企业实施其他不具有合理商业目的的安排的,税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内,进行纳税调整。

    四十一、对原税收优惠实行过渡性措施

    新企业所得税法规定,对原税收法律、行政法规规定的低税率和定期减免税、特定地区和西部大开发地区,实行过渡性优惠政策。《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)对企业所得税优惠政策过渡问题作了具体明确:(一)新税法公布前批准设立的企业税收优惠过渡办法。企业按照原税收法律、行政法规和具有行政法规效力文件规定享受的企业所得税优惠政策,按以下办法实施过渡:1、自2008年1月1日起,原享受低税率优惠政策的企业,在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率。其中:享受企业所得税15%税率的企业,2008年按18%税率执行,2009年按20%税率执行,2010年按22%税率执行,2011年按24%税率执行,2012年按25%税率执行;原执行24%税率的企业,2008年起按25%税率执行。2、自2008年1月1日起,原享受企业所得税"两免三减半"、"五免五减半"等定期减免税优惠的企业,新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止,但因未获利而尚未享受税收优惠的,其优惠期限从2008年度起计算。3、享受上述过渡优惠政策的企业,是指2007年3月16日以前经工商等登记管理机关登记设立的企业;实施过渡优惠政策的项目和范围按《实施企业所得税过渡优惠政策表》

    执行。(二)继续执行西部大开发税收优惠政策。即《财政部、国家税务总局、海关总署关于西部大开发税收优惠政策问题的通知》(财税[2001]202号)中规定的西部大开发企业所得税优惠政策继续执行。(三)实施企业税收过渡优惠政策的其他规定。1、享受企业所得税过渡优惠政策的企业,应按照新税法和实施条例中有关收入和扣除的规定计算应纳税所得额,并按有关规定计算享受税收优惠。2、企业所得税过渡优惠政策与新税法及实施条例规定的优惠政策存在交叉的,由企业选择最优惠的政策执行,不得叠加享受,且一经选择,不得改变。四十二、解决跨地区汇总纳税后地区间税源转移问题新企业所得税法规定,不具有法人资格的营业机构应实行法人汇总纳税制度,由此会出现地区间税源转移问题。经请示国务院同意,将按照"统一核算、分级管理、就地预缴、集中清算、财政调库"的原则,合理确定总、分机构所在地区的企业所得税分享比例和办法,妥善解决实施新企业所得税法后引起的税收转移问题,处理好地区间利益分配关系。

    企业所得税法律法规要点新旧对照

    去年底,国务院发布了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》,该条例和《中华人民共和国企业所得税法》将从2008年1月1日起施行。《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》将取代现适用于外商投资企业和外国企业(以下简称涉外企业)的《外商投资企业和外国企业所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》,以及现适用于内资企业的《企业所得税暂行条例》、《企业所得税暂行条例实施细则》,实现了企业所得税法律法规的统一。鉴于新企业所得税法及其条例在纳税人、税率、扣除、税收优惠等方面与现行税法、实施细则存在诸多不同,我们将企业所得税法律法规新旧要点加以归纳对比,供读者参考。

    1、纳税人

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》明确实行法人所得税制度。

    第一条规定,在中华人民共和国境内,企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人,依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。

    第二条规定,企业分为居民企业和非居民企业。依照中国法律、法规在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业,为居民企业。依照外国(地区)法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内,但在中国境内设立机构、场所的,或者在中国境内未设立机构、场所,但有来源于中国境内所得的企业,为非居民企业。

    ◆《企业所得税法实施条例》对纳税人做了解释。

    第三条规定,企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业,包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。企业所得税法第二条所称依照外国(地区)法律成立的企业,包括依照外国(地区)法律成立的企业和其他取得收入的组织。

    第四条规定,企业所得税法第二条所称实际管理机构,是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

    第五条规定,企业所得税法第二条第三款所称的机构、场所,是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所,包括:(一)管理机构、营业机构、办事机构;(二)工厂、农场、开采自然资源的场所;(三)提供劳务的场所;(四)从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所;(五)其他从事生产经营活动的机构、场所。

    非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的,包括委托单位和个人经常代其签订合同,或者储存、交付货物等,该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第二条规定,下列实行独立经济核算的企业或者组织,为企业所得税的纳税义务人:(一)国有企业;(二)集体企业;(三)私营企业;(四)联营企业;(五)股份制企业;(六)有生产、经营所得和其他所得的其他组织。

    《企业所得税暂行条例实施细则》第三条规定,条例第二条(一)项至(五)项所称国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业,是指按国家有关规定注册、登记的上述各类企业;条例第二条(六)项所称有生产、经营所得和其他所得的其他组织,是指经国家有关部门批准,依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。

    第四条规定,条例第二条所称独立经济核算的企业或者组织,是指纳税人同时具备在银行开设结算账户、独立建立账簿、编制财务会计报表、独立计算盈亏等条件的企业或者组织。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》规定的纳税人为外商投资企业和外国企业。第二条规定,外商投资企业,是指在中国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业;外国企业,是指在中国境内设立机构、场所,从事生产、经营和虽未设立机构、场所,而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第三条第二款规定,税法第二条第二款所说的机构、场所,是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所,承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人。

    2、税率

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》第四条规定,企业所得税的税率为25%;非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,适用税率为20%.

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第三条规定,纳税人应纳税额,按应纳税所得额计算,税率为33%.

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第五条规定,外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳的企业所得税,按应纳税的所得额计算,税率为30%;地方所得税,按应纳税的所得额计算,税率为3%.

    第十九条规定,外国企业在中国境内未设立机构、场所,而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得,或者虽设立机构、场所,但上述所得与其机构、场所没有实际联系的,都应当缴纳百分之二十的所得税。

    3、应纳税所得

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》第三条规定,居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。

    非居民企业在中国境内设立机构、场所的,应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得,以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得,缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

    第五条规定,企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。

    第六条规定,企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,为收入总额。包括:(一)销售货物收入;(二)提供劳务收入;(三)转让财产收入;(四)股息、红利等权益性投资收益;(五)利息收入;(六)租金收入;(七)特许权使用费收入;(八)接受捐赠收入;(九)其他收入。

    第七条规定,收入总额中的下列收入为不征税收入:(一)财政拨款;(二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;(三)国务院规定的其他不征税收入。

    第十九条规定,非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,按照下列方法计算其应纳税所得额:(一)股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得,以收入全额为应纳税所得额;(二)转让财产所得,以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额;(三)其他所得,参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

    《企业所得税法实施条例》对所得的范围和所得的确认进行了规定。

    第六条规定,企业所得税法第三条所称所得,包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。

    第七条规定,企业来源于中国境内、境外的所得,按照以下原则确定:(一)销售货物所得,按照交易活动发生地确定;(二)提供劳务所得,按照劳务发生地确定;(三)转让财产所得,不动产转让所得按照不动产所在地确定,动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定,权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;(四)股息红利等权益性投资所得,按照分配所得的企业所在地确定;(五)利息所得、租金所得、特许权使用费所得,按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定;(六)其他所得,由国务院财政、税务主管部门确定。

    第九条规定,企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

    第十条规定,企业所得税法第五条所称亏损,是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。

    第十一条规定,企业所得税法第五十五条所称清算所得,是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。

    投资方企业从被清算企业分得的剩余资产,其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分,应当确认为股息所得;剩余资产减除上述股息所得后的余额,超过或者低于投资成本的部分,应当确认为投资资产转让所得或者损失。

    第十二条规定,企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式,包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。

    企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式,包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

    第十三条规定,企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。

    前款所称公允价值,是指按照市场价格确定的价值。

    第十四条规定,企业所得税法第六条第(一)项所称销售货物收入,是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。

    第十五条规定,企业所得税法第六条第(二)项所称提供劳务收入,是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。

    第十六条规定,企业所得税法第六条第(三)项所称转让财产收入,是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。

    第十七条规定,企业所得税法第六条第(四)项所称股息、红利等权益性投资收益,是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。

    股息、红利等权益性投资收益,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

    第十八条规定,企业所得税法第六条第(五)项所称利息收入,是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资,或者因他人占用本企业资金取得的收入,包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

    利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

    第十九条规定,企业所得税法第六条第(六)项所称租金收入,是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。

    租金收入,按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

    第二十条规定,企业所得税法第六条第(七)项所称特许权使用费收入,是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。

    特许权使用费收入,按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

    第二十一条规定,企业所得税法第六条第(八)项所称接受捐赠收入,是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。

    接受捐赠收入,按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

    第二十二条规定,企业所得税法第六条第(九)项所称其他收入,是指企业取得的除企业所得税法第六条第(一)项至第(八)项规定的收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

    第二十三条规定,企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现:(一)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现;(二)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

    第二十四条规定,采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的时间确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定。

    第二十五条规定,企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产和提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

    第二十六条规定,企业所得税法第七条第(一)项所称财政拨款,是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

    企业所得税法第七条第(二)项所称行政事业性收费,是指依照法律法规等有关规定,按照国务院规定程序批准,在实施社会公共管理,以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中,向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

    企业所得税法第七条第(二)项所称政府性基金,是指企业依照法律、行政法规等有关规定,代政府收取的具有专项用途的财政资金。

    企业所得税法第七条第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入,是指企业取得的,由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第一条规定,中华人民共和国境内的企业,除外商投资企业和外国企业外,应当就其生产、经营所得和其他所得,依照本条例缴纳企业所得税。企业的生产、经营所得和其他所得,包括来源于中国境内、境外的所得。

    第四条规定,纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。

    第五条规定,纳税人的收入总额包括:(一)生产、经营收入;(二)财产转让收入;(三)利息收入;(四)租赁收入;(五)特许权使用费收入;(六)股息收入;(七)其他收入。《企业所得税暂行条例实施细则》对生产、经营所得和收入等进行了解释。

    第二条规定,生产、经营所得,是指从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务,以及经国务院财政部门确认的其他营利事业取得的所得;其他所得,是指股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所得。

    第七条规定,生产、经营收入,是指纳税人从事主营业务活动取得的收入,包括商品(产品)销售收入,劳务服务收入,营运收入,工程价款结算收入,工业性作业收入以及其他业务收入。

    财产转让收入,是指纳税人有偿转让各类财产取得的收入,包括转让固定资产、有价证券、股权以及其他财产而取得的收入。

    利息收入,是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息以及其他利息收入。

    租赁收入,是指纳税人出租固定资产、包装物以及其他财产而取得的租金收入。

    特许权使用费收入,是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。

    股息收入,是指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。

    其他收入,是指除上述各项收入之外的一切收入,包括固定资产盘盈收入,罚款收入,因债权人缘故确实无法支付的应付款项,物资及现金的溢余收入,教育费附加返还款,包装物押金收入以及其他收入。

    第五十四条规定,纳税人应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。纳税人下列经营业务的收入可以分期确定,并据以计算应纳税所得额:

    (一)以分期收款方式销售商品的,可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现;

    (二)建筑、安装、装配工程和提供劳务,持续时间超过一年的,可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现;

    (三)为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等,持续时间超过一年的,可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第一条规定:中华人民共和国境内的外商投资企业生产、经营所得和其他所得,依照本法的规定缴纳所得税。在中华人民共和国境内,外国企业生产、经营所得和其他所得,依照本法的规定缴纳所得税。

    第三条规定,外商投资企业的总机构设在中国境内,就来源于中国境内、境外的所得缴纳所得税。外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税。

    第四条规定,外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额,减除成本、费用以及损失后的余额,为应纳税的所得额。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对生产、经营所得进行了解释。

    第二条规定,生产、经营所得,是指从事制造业、采掘业、交通运输业、建筑安装业、农业、林业、畜牧业、渔业、水利业、商业、金融业、服务业、勘探开发作业,以及其他行业的生产、经营所得。其他所得,是指利润(股息)、利息、租金、转让财产收益、提供或者转让专利权、专有技术、商标权、著作权收益以及营业外收益等所得。

    第六条规定,税法第三条所说来源于中国境内的所得,是指:

    (一)外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所,从事生产、经营的所得,以及发生在中国境内、境外与外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润(股息)、利息、租金、特许权使用费和其他所得。

    (二)外国企业在中国境内未设立机构、场所取得的下列所得:

    1.从中国境内企业取得的利润(股息);2.从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等;3.将财产租给中国境内租用者而取得的租金;4.提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费;5.转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益;6.经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。

    第十一条规定了收入的确认原则:企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。企业下列经营业务的收入可以分期确定,并据以计算应纳税所得额:

    (一)以分期收款方式销售产品或者商品的,可以按交付产品或者商品开出发货票的日期确定销售收入的实现,也可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现;

    (二)建筑、安装、装配工程和提供劳务,持续时间超过一年的,可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现;

    (三)为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等,持续时间超过一年的,可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。

    第十二条规定,中外合作经营企业采取产品分成方式的,合作者分得产品时,即为取得收入,其收入额应当按照卖给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格计算。

    4、可扣除项目

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    第九条规定,企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    第十一条规定,在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。

    第十二条规定,计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的无形资产摊销费用,准予扣除。

    第十三条规定,在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除:(一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出;(二)租入固定资产的改建支出;(三)固定资产的大修理支出;(四)其他应当作为长期待摊费用的支出。

    第十五条规定,企业使用或者销售存货,按照规定计算的存货成本,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    第十六条规定,企业转让资产,该项资产的净值,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    ◆《企业所得税法实施条例》对可扣除项目及标准进行了进一步解释和规定。

    第二十七条、二十八条规定,支出是指与取得收入直接相关的支出。合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。

    第二十九条规定,成本,是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。

    第三十条规定,费用,是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用,已经计入成本的有关费用除外。

    第三十一条规定,税金,是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。

    第三十二条规定,损失,是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失,转让财产损失,呆账损失,坏账损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失,减除责任人赔偿和保险赔款后的余额,依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产,在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时,应当计入当期收入。

    第三十四条规定,企业发生的合理的工资、薪金支出,准予扣除。工资、薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

    第三十五条规定,企业按照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金,准予扣除。

    企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内,准予扣除。

    第三十七条规定,企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。

    企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依照本条例的规定扣除。

    第三十八条规定,企业在生产经营活动中发生的下列利息支出,准予扣除:

    (一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;(二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

    第三十九条规定,企业在货币交易中,以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失,除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外,准予扣除。

    第四十条规定,企业发生的职工福利费支出,不超过工资、薪金总额14%的部分,准予扣除。

    第四十一条规定,企业拨缴的职工工会经费支出,不超过工资、薪金总额2%的部分,准予扣除。

    第四十二条规定,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资、薪金总额2.5%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

    第四十三条规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

    第四十四条规定,企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

    第四十五条规定,企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面专项资金,准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的,不得扣除。

    第四十六条规定,企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除。

    第四十七条规定,企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费,按照以下方法扣除:

    (一)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费,按照租赁期限均匀扣除;

    (二)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费,按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用,分期扣除。

    第四十八条规定,企业发生的合理的劳动保护支出,准予扣除。

    第五十条规定,非居民企业在中国境内设立的机构、场所,就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用,能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件,并合理分摊的,准予扣除。

    第五十三条规定,企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分,准予扣除。

    年度利润总额,是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第六条规定,计算应纳税所得额时准予扣除的项目,是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。下列项目,按照规定的范围、标准扣除:(一)纳税人在生产、经营期间,向金融机构借款的利息支出,按照实际发生数扣除;向非金融机构借款的利息支出,不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分,准予扣除;(二)纳税人支付给职工的工资,按照计税工资扣除。计税工资的具体标准,在财政部规定的范围内,由省、自治区、直辖市人民政府规定,报财政部备案;(三)纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费,分别按照计税工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除;(四)纳税人用于公益、救济性的捐赠,在年度应纳税所得额3%以内的部分,准予扣除。除上述项目外的其他项目,依照法律、行政法规和国家有关税收的规定扣除。

    《企业所得税暂行条例实施细则》对成本、费用和损失税前扣除作了更详细的规定。

    第八条规定,与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失,包括:

    (一)成本,即生产、经营成本,是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和各项间接费用。

    (二)费用,即纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售(经营)费用、管理费用和财务费用。

    (三)税金,即纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、城乡维护建设税、资源税、土地增值税。教育费附加,可视同税金。

    (四)损失,即纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出,已发生的经营亏损和投资损失以及其他损失。

    纳税人的财务、会计处理与税收规定不一致的,应依照税收规定予以调整。按税收规定允许扣除的金额,准予扣除。

    第十条规定,利息支出,是指建造、购进的固定资产竣工决算投产后发生的各项贷款利息支出。纳税人除建造、购置固定资产外,开发、购置无形资产,以及筹办期间发生的利息支出以外的利息支出,允许扣除,包括纳税人之间相互拆借的利息支出。

    第十一条规定,计税工资,是指计算应纳税所得额时,允许扣除的工资标准。包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资,各类补贴、津贴、奖金等。

    第十二条规定,公益、救济性的捐赠,是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。

    第十四条规定,纳税人按财政部的规定支出的与生产、经营有关的业务招待费,由纳税人提供确实记录或单据,经核准准予扣除。

    第十五条规定,纳税人按国家有关规定上交的各类保险基金和统筹基金,包括职工养老基金、待业保险基金等,经税务机关审核后,在规定的比例内扣除。

    第十六条规定,纳税人参加财产保险和运输保险,按照规定缴纳的保险费用,准予扣除。保险公司给予纳税人的无赔款优待,应计入当年应纳税所得额。纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费,准予在计算应纳税所得额时按实扣除。

    第十七条规定,纳税人根据生产、经营需要租入固定资产所支付租赁费的扣除,分别按下列规定处理:

    (一)以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费,可以据实扣除。

    (二)融资租赁发生的租赁费不得直接扣除。承租方支付的手续费,以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。

    第十八条规定,纳税人按财政部的规定提取的坏账准备金和商品削价准备金,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    第十九条规定,不建立坏账准备金的纳税人,发生的坏账损失,报经主管税务机关核定后,按当期实际发生数额扣除。

    第二十一条规定,纳税人购买国债的利息收入,不计入应纳税所得额。

    第二十二条规定,纳税人转让各类固定资产发生的费用,允许扣除。

    第二十三条规定,纳税人当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失,由其提供清查盘存资料,经主管税务机关审核后,准予扣除。

    第二十四条规定,纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减变动时,由于汇率变动而与记账本位币折合发生的汇兑损益,计入当期所得或在当期扣除。

    第二十五条规定,纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费,须提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件,经主管税务机关审核后,准予扣除。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第十二条规定,外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款,准予在汇总纳税时,从其应纳税额中扣除,但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对可扣除项目及标准进行了一些限定。

    第二十条规定,外国企业在中国境内设立的机构、场所,向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的管理费,应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件,并附有注册会计师的查证报告,经当地税务机关审核同意后,准予列支。

    外商投资企业应当向其分支机构合理分摊与其生产、经营有关的管理费。

    第二十一条规定,企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息,应当提供借款付息的证明文件,经当地税务机关审核同意后,准予列支。企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发,在该项资产投入使用前发生的利息,应当计入固定资产的原价。

    第二十二条规定,企业发生与生产、经营有关的交际应酬费,应当有确实的记录或者单据,分别在下列限度内准予作为费用列支:

    (一)全年销货净额在一千五百万元以下的,不得超过销货净额的千分之五;全年销货净额超过一千五百万元的部分,不得超过该部分销货净额的千分之三。

    (二)全年业务收入总额在五百万元以下的,不得超过业务收入总额的千分之十;全年业务收入总额超过五百万元的部分,不得超过该部分业务收入总额的千分之五。

    第二十四条规定,企业支付给职工的工资和福利费,应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料,经当地税务机关审核同意后,准予列支。

    第二十五条规定,从事信贷、租赁等业务的企业,可以根据实际需要,报经当地税务机关批准,逐年按年末放款余额(不包括银行间拆借),或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额,计提不超过百分之三的坏账准备,从该年度应纳税所得额中扣除。

    企业实际发生的坏账损失,超过上一年度计提的坏账准备部分,可列为当期的损失;少于上一年度计提的坏账准备部分,应当计入本年度的应纳税所得额。

    第二十八条规定,外国企业在中国境内设立的机构、场所取得发生在中国境外的与该机构、场所有实际联系的利润(股息)、利息、租金、特许权使用费和其他所得已在境外缴纳的所得税税款,除国家另有规定外,可以作为费用扣除。

    5、不得扣除项目

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》第十条规定,在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除:(一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;(二)企业所得税税款;(三)税收滞纳金;(四)罚金、罚款和被没收财物的损失;(五)本法第九条规定以外的捐赠支出;(六)赞助支出;(七)未经核定的准备金支出;(八)与取得收入无关的其他支出。

    第十一条规定,下列固定资产不得计算折旧扣除:(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;(二)以经营租赁方式租入的固定资产;(三)以融资租赁方式租出的固定资产;(四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;(五)与经营活动无关的固定资产;(六)单独估价作为固定资产入账的土地;(七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

    第十二条规定,下列无形资产不得计算摊销费用扣除:(一)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产;(二)自创商誉;(三)与经营活动无关的无形资产;(四)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。

    第十四条规定,企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。

    ◆《企业所得税法实施条例》对不可扣除项目作了进一步规定。

    第二十八条规定,企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产,不得扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。除企业所得税法和本条例另有规定外,企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出,不得重复扣除。

    第三十六条规定,除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外,企业为其投资者或者职工支付的商业保险费,不得扣除。

    第四十九条规定,企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费,以及非银行企业内营业机构之间支付的利息,不得扣除。

    旧法律法规◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第七条规定,在计算应纳税所得额时,下列项目不得扣除:(一)资本性支出;(二)无形资产受让、开发支出;(三)违法经营的罚款和被没收财物的损失;(四)各项税收的滞纳金、罚金和罚款;(五)自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分;(六)超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠,以及非公益、救济性的捐赠;(七)各种赞助支出;(八)与取得收入无关的其他各项支出。

    《企业所得税暂行条例实施细则》对上述不可扣除项目进行了解释。

    第二十七条规定,资本性支出,是指纳税人购置、建造固定资产,对外投资的支出。

    无形资产受让、开发支出,是指不得直接扣除的纳税人购置或自行开发无形资产发生的费用。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。

    违法经营的罚款、被没收财物的损失,是指纳税人生产、经营违反国家法律、法规和规章,被有关部门处以罚款以及被没收财物的损失。

    各项税收的滞纳金、罚金和罚款,是指纳税人违反税收法规,被处以滞纳金、罚金,以及除前款所称违法经营罚款之外的各项罚款。

    自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分,是指纳税人参加财产保险后,因遭受自然灾害或者意外事故而由保险公司给予的赔偿。

    超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠,以及非公益、救济性的捐赠,是指超出条例第六条第二款(四)项及本细则第十二条规定的标准、范围之外的捐赠。

    各种赞助支出,是指各种非广告性质的赞助支出。

    与取得收入无关的其他各项支出,是指除上述各项支出之外的,与本企业取得收入无关的各项支出。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第十九条规定,在计算应纳税所得额时,除国家另有规定外,下列各项不得列为成本、费用和损失:

    (一)固定资产的购置、建造支出;

    (二)无形资产的受让、开发支出;(三)资本的利息;(四)各项所得税税款;

    (五)违法经营的罚款和被没收财物的损失;

    (六)各项税收的滞纳金和罚款;(七)自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分;

    (八)用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠;

    (九)支付给总机构的特许权使用费;

    (十)与生产、经营业务无关的其他支出。

    6、资产的税务处理新法律法规

    ◆《企业所得税法》第二十条规定,收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法,由国务院财政、税务主管部门规定。

    《企业所得税法实施条例》对资产的计价、折旧、摊销等进行了规定。

    第五十六条规定,企业的各项资产,包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等,以历史成本为计税基础。

    企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。

    第五十七条规定,固定资产,是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产,包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

    第五十八条规定,固定资产按照以下方法确定计税基础:(一)外购的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;(二)自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出为计税基础;(三)融资租入的固定资产,以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础,租赁合同未约定付款总额的,以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础;(四)盘盈的固定资产,以同类固定资产的重置完全价值为计税基础;(五)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础;(六)改建的固定资产,除企业所得税法第十三条第(一)项、第(二)项规定外,以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

    第五十九条规定,固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。

    企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产,应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧。

    企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。

    第六十条规定,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,固定资产计算折旧的最低年限如下:(一)房屋、建筑物,为20年;(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为10年;(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年;(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具,为4年;(五)电子设备,为3年。

    第六十二条规定,生产性生物资产按照以下方法确定计税基础:

    (一)外购的生产性生物资产,以购买价款和支付的相关税费为计税基础;(二)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

    生产性生物资产,是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产,包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

    第六十三条规定,生产性生物资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。

    第六十四条规定,生产性生物资产计算折旧的最低年限如下:(一)林木类生产性生物资产,为10年;

    (二)畜类生产性生物资产,为3年。

    第六十五条规定,无形资产,是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产,包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

    第六十六条规定,无形资产按照以下方法确定计税基础:(一)外购的无形资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

    (二)自行开发的无形资产,以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础;

    (三)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

    第六十七条规定,无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。

    外购商誉的支出,在企业整体转让或者清算时,准予扣除。

    第七十一条规定,投资资产,是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本,准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本:(一)通过支付现金方式取得的投资资产,以购买价款为成本;(二)通过支付现金以外的方式取得的投资资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。

    第七十二条规定,存货,是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货按照以下方法确定成本:(一)通过支付现金方式取得的存货,以购买价款和支付的相关税费为成本;(二)通过支付现金以外的方式取得的存货,以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本;(三)生产性生物资产收获的农产品,以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。

    第七十三条规定,企业使用或者销售的存货的成本计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用,不得随意变更。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例实施细则》对固定资产、无形资产的含义、折旧和摊销进行了规定。

    第二十九条规定,纳税人的固定资产,是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品,单位价值在2000元以上,并且使用期限超过两年的,也应当作为固定资产。

    无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产,包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

    第三十条规定,固定资产的计价,按下列原则处理:

    (一)建设单位交来完工的固定资产,根据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。

    (二)自制、自建的固定资产,在竣工使用时按实际发生的成本计价。

    (三)购入的固定资产,按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费以及缴纳的税金后的价值计价。从国外引进的设备,按设备买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费等费用之后的价值计价。

    (四)以融资租赁方式租入的固定资产,按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等费用之后的价值计价。

    (五)接受赠与的固定资产,按发票所列金额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定;无所附发票的,按同类设备的市价确定。

    (六)盘盈的固定资产,按同类固定资产的重置完全价值计价。

    (七)接受投资的固定资产,应当按该资产折旧程度,以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。

    (八)在原有固定资产基础上进行改扩建的,按照固定资产的原价,加上改扩建发生的支出,减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。

    第三十一条规定,固定资产的折旧,按下列规定处理:

    (一)下列固定资产应当提取折旧:

    1.房屋、建筑物;2.在用的机器设备、运输车辆、器具、工具;

    3.季节性停用和大修理停用的机器设备;

    4.以经营租赁方式租出的固定资产;

    5.以融资租赁方式租入的固定资产;

    6.财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。

    (二)下列固定资产,不得提取折旧:

    1.土地;2.房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资产;

    3.以经营租赁方式租入的固定资产;

    4.已提足折旧继续使用的固定资产;

    5.按照规定提取维简费的固定资产;

    6.已在成本中一次性列支而形成的固定资产;

    7.破产、关停企业的固定资产;

    8.财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产。

    提前报废的固定资产,不得计提折旧。

    (三)提取折旧的依据和方法

    1.纳税人的固定资产,应当从投入使用月份的次月起计提折旧;停止使用的固定资产,应当从停止使用月份的次月起,停止计提折旧。

    2.固定资产在计算折旧前,应当估计残值,从固定资产原价中减除,残值比例在原价的5%以内,由企业自行确定;由于情况特殊,需调整残值比例的,应报主管税务机关备案。

    3.固定资产的折旧方法和折旧年限,按照国家有关规定执行。

    第三十二条规定,无形资产按照取得时的实际成本计价,应区别确定:

    (一)投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产,按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价。

    (二)购入的无形资产,按照实际支付的价款计价。

    (三)自行开发并且依法申请取得的无形资产,按照开发过程中实际支出计价。

    (四)接受捐赠的无形资产,按照发票账单所列金额或者同类无形资产的市价计价。

    第三十三条规定,无形资产应当采取直线法摊销。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对固定资产、无形资产、存货的含义、折旧、摊销和计价进行了规定。

    第三十条规定,企业的固定资产,是指使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品,单位价值在2000元以下或者使用年限不超过两年的,可以按实际使用数额列为费用。

    第三十一条规定,固定资产的计价,应当以原价为准。

    购进的固定资产,以进价加运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价。

    自制、自建的固定资产,以制造、建造过程中所发生的实际支出为原价。

    作为投资的固定资产,应当按照该资产新旧程度,以合同确定的合理价格或者参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用为原价。

    第三十二条规定,企业的固定资产,应当从投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产,应当从停止使用月份的次月起,停止计算折旧。

    第三十三条规定,固定资产在计算折旧前,应当估计残值,从固定资产原价中减除。残值应当不低于原价的百分之十;需要少留或者不留残值的,须经当地税务机关批准。

    第三十四条规定,固定资产的折旧,应当采用直线法计算;需要采用其他折旧方法的,可以由企业提出申请,经当地税务机关审核后,逐级上报国家税务局批准。

    第三十五条规定,固定资产计算折旧的最短年限如下:(一)房屋、建筑物,为二十年;(二)火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为十年;(三)电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营业务有关的器具、工具、家具等,为五年。

    第四十六条规定,企业的专利权、专有技术、商标权、著作权、场地使用权等无形资产的计价,应当以原价为准。

    受让的无形资产,以按照合理的价格实际支付的金额为原价。

    自行开发的无形资产,以开发过程中发生的实际支出额为原价。

    作为投资的无形资产,以协议、合同规定的合理价格为原价。

    第四十七条规定,无形资产的摊销,应当采用直线法计算。

    作为投资或者受让的无形资产,在协议、合同中规定使用年限的,可以按照该使用年限分期摊销;没有规定使用年限的,或者是自行开发的无形资产,摊销期限不得少于十年。

    第五十条规定,企业的商品、产成品、在产品、半成品和原料、材料等存货的计价,应当以成本价为准。

    第五十一条规定,各项存货的发出或者领用,其实际成本价的计算方法,可以在先进先出、移动平均、加权平均和后进先出等方法中,由企业选用一种。

    计价方法一经选用,不得随意改变;确实需要改变计价方法的,应当在下一纳税年度开始前报当地税务机关批准。

    7、应纳税额新法律法规

    ◆《企业所得税法》第二十二条规定,企业的应纳税所得额乘以适用税率,减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额,为应纳税额。

    第二十三条规定,企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额,可以从其当期应纳税额中抵免,抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额;超过抵免限额的部分,可以在以后五个年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补:

    (一)居民企业来源于中国境外的应税所得;

    (二)非居民企业在中国境内设立机构、场所,取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

    第二十四条规定,居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益,外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分,可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额,在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。

    ◆《企业所得税法实施条例》规定:

    第七十六条规定,企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计算公式为:

    应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额

    公式中的减免税额和抵免税额,是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。

    第七十七条规定,企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额,是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。

    第七十八条规定,企业所得税法第二十三条所称抵免限额,是指企业来源于中国境外的所得,依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外,该抵免限额应当分国(地区)不分项计算,计算公式如下:

    抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国(地区)的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额

    第七十九条规定,企业所得税法第二十三条所称5个年度,是指从企业取得的来源于中国境外的所得,已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。

    第八十条规定,企业所得税法第二十四条所称直接控制,是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。

    企业所得税法第二十四条所称间接控制,是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份,具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第三条规定,纳税人应纳税额,按应纳税所得额计算,税率为33%.

    《企业所得税暂行条例实施细则》第五条规定,条例第三条所称应纳税额,其计算公式为:应纳税额=应纳税所得额×税率◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第八十三条规定,税法第十二条所说的已在境外缴纳的所得税税款,是指外商投资企业就来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款,不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款。

    第八十四条规定,税法第十二条所说的境外所得依照本法规定计算的应纳税额,是指外商投资企业的境外所得,依照税法和本细则的有关规定扣除为取得该项所得所应摊计的成本、费用以及损失,得出应纳税所得额后计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额,应当分国不分项计算,其计算公式如下:

    境外所得税税款扣除限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额÷境内、境外所得总额

    第八十五条规定,外商投资企业就来源于境外所得在境外实际缴纳的所得税税款,低于依照本细则第八十四条规定计算出的扣除限额的,可以从应纳税额中扣除其在境外实际缴纳的所得税税款;超过扣除限额的,其超过部分不得作为税额扣除,也不得列为费用支出,但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣,补扣期限最长不得超过五年。

    税收优惠

    新法律法规

    ◆《企业所得税法》第二十五条规定,国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目,给予企业所得税优惠。

    第二十六条规定,企业的下列收入为免税收入:(一)国债利息收入;(二)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益;

    (三)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益;

    (四)符合条件的非营利组织的收入。

    第二十七条规定,企业的下列所得,可以免征、减征企业所得税:(一)从事农、林、牧、渔业项目的所得;(二)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得;(三)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得;(四)符合条件的技术转让所得;(五)本法第三条第三款规定的所得。

    第二十八条规定,符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税。

    国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。

    第二十九条规定,民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分,可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的,须报省、自治区、直辖市人民政府批准。

    第三十条规定,企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除:

    (一)开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用;

    (二)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。

    第三十一条规定,创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。

    第三十二条规定,企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

    第三十三条规定,企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减计收入。

    第三十四条规定,企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额,可以按一定比例实行税额抵免。

    ◆《企业所得税法实施条例》对上述优惠政策做了解释和细化。

    第八十三条规定,企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益,是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益;企业所得税法第二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性投资收益,不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

    第八十四条规定,企业所得税法第二十六条第(四)项所称符合条件的非营利组织,是指同时符合下列条件的组织:(一)依法履行非营利组织登记手续;(二)从事公益性或者非营利性活动;(三)取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外,全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业;(四)财产及其孳息不用于分配;(五)按照登记核定或者章程规定,该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的,或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织,并向社会公告;(六)投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利;(七)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内,不变相分配该组织的财产;

    第八十六条规定,企业所得税法第二十七条第(一)项规定的企业从事农、林、牧、渔业项目的所得,可以免征、减征企业所得税,是指:(一)企业从事下列项目的所得,免征企业所得税:

    1.蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;

    2.农作物新品种的选育;3.中药材的种植;4.林木的培育和种植;5.牲畜、家禽的饲养;6.林产品的采集;7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目;

    8.远洋捕捞。(二)企业从事下列项目的所得,减半征收企业所得税:

    1.花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植;

    2.海水养殖、内陆养殖。

    企业从事国家禁止和限制发展的项目,不得享受本条规定的税收优惠。

    第八十七条规定,企业所得税法第二十七条第(二)项所称国家重点扶持的公共基础设施项目,是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。

    企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年减半征收企业所得税。

    企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目,不得享受本条规定的企业所得税优惠。

    第八十八条规定,企业所得税法第二十七条第(三)项所称符合条件的环境保护、节能节水项目,包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商有关部门制订,报国务院批准后公布施行。

    企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年减半征收企业所得税。

    第八十九条规定,依照本条例第八十七条和第八十八条规定享受减免税优惠的项目,在减免税期限内转让的,受让方自受让之日起,可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠;减免税期限届满后转让的,受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。

    第九十条规定,企业所得税法第二十七条第(四)项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税,是指一个纳税年度内,居民企业转让技术所得不超过500万元的部分,免征企业所得税;超过500万元的部分,减半征收企业所得税。

    第九十一条规定,非居民企业取得企业所得税法第二十七条第(五)项规定的所得,减按10%的税率征收企业所得税。

    下列所得可以免征企业所得税:(一)外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得;(二)国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得;(三)经国务院批准的其他所得。

    第九十二条规定,企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业,是指从事国家非限制和禁止行业,并符合下列条件的企业:(一)工业企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3000万元;(二)其他企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。

    第九十三条规定,企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要重点扶持的高新技术企业,是指拥有核心自主知识产权,并同时符合下列条件的企业:

    (一)产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围;

    (二)研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例;

    (三)高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低于规定比例;

    (四)科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例;

    (五)高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。

    《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制定,报国务院批准后公布施行。

    第九十五条规定,企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开发费用的加计扣除,是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。

    第九十六条规定,企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除,是指企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。

    企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法,由国务院另行规定。

    第九十七条规定,企业所得税法第三十一条所称抵扣应纳税所得额,是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。

    第九十八条规定,企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:(一)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;(二)长年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

    采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

    第九十九条规定,企业所得税法第三十三条所称减计收入,是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料,生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入,减按90%计入收入总额。

    前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。

    第一百条规定,企业所得税法第三十四条所称税额抵免,是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的,该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。

    享受前款规定的企业所得税优惠的企业,应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备;企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的,应当停止享受企业所得税优惠,并补缴已经抵免的企业所得税税款。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第八条规定,对下列纳税人,实行税收优惠政策:(一)民族自治地方的企业,需要照顾和鼓励的,经省级人民政府批准,可以实行定期减税或者免税;(二)法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的企业,依照规定执行。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第七条规定,设在经济特区的外商投资企业,在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业,减按15%的税率征收企业所得税。

    设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业,减按24%的税率征收企业所得税。

    设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区或者设在国务院规定的其他地区的外商投资企业,属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的,可以减按15%的税率征收企业所得税,具体办法由国务院规定。

    第八条规定,对生产性外商投资企业,经营期在10年以上的,从开始获利的年度起,第1年和第2年免征企业所得税,第3年至第5年减半征收企业所得税,但是属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的,由国务院另行规定。外商投资企业实际经营期不满10年的,应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。

    《外商投资企业和外国企业所得税法》施行前国务院公布的规定,对能源、交通、港口、码头以及其他重要生产性项目给予比前款规定更长期限的免征、减征企业所得税的优惠待遇,或者对非生产性的重要项目给予免征、减征企业所得税的优惠待遇,在本法施行后继续执行。

    从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业,依照前两款规定享受免税、减税待遇期满后,经企业申请,国务院税务主管部门批准,在以后的10年内可以继续按应纳税额减征15%~30%的企业所得税。

    第九条规定,对鼓励外商投资的行业、项目,省、自治区、直辖市人民政府可以根据实际情况决定免征、减征地方所得税。

    第十条规定,外商投资企业的外国投资者,将从企业取得的利润直接再投资于该企业,增加注册资本,或者作为资本投资开办其他外商投资企业,经营期不少于5年的,经投资者申请,税务机关批准,退还其再投资部分已缴纳所得税40%的税款,国务院另有优惠规定的,依照国务院的规定办理;再投资不满5年撤出的,应当缴回已退的税款。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对上述优惠政策进行了解释。

    第七十三条规定,税法第七条第三款所说的可以减按15%的税率征收企业所得税,适用于:

    (一)在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区设立的从事下列项目的生产性外商投资企业:

    1.技术密集、知识密集型的项目;

    2.外商投资在三千万美元以上、回收投资时间长的项目;

    3.能源、交通、港口建设的项目。

    (二)从事港口码头建设的中外合资经营企业。

    (四)在上海浦东新区设立的生产性外商投资企业,以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。

    第七十五条规定,税法第八条第二款所说的本法施行前国务院公布的规定,是指国务院发布或者批准发布的下列免征、减征企业所得税的规定:

    (一)从事港口码头建设的中外合资经营企业,经营期在15年以上的,经企业申请,所在地的省、自治区、直辖市税务机关批准,从开始获利的年度起,第1年至第5年免征企业所得税,第6年至第10年减半征收企业所得税。

    (二)在海南经济特区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、煤矿、水利等基础设施项目的外商投资企业和从事农业开发经营的外商投资企业,经营期在15年以上的,经企业申请,海南省税务机关批准,从开始获利的年度起,第1年至第5年免征企业所得税,第6年至第10年减半征收企业所得税。

    (三)在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业,经营期在15年以上的,经企业申请,上海市税务机关批准,从开始获利的年度起,第1年至第5年免征企业所得税,第6年至第10年减半征收企业所得税。

    (六)在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的中外合资经营企业,经营期在10年以上的,经企业申请,当地税务机关批准,从开始获利的年度起,第1年和第2年免征企业所得税。设在经济特区和经济技术开发区的外商投资企业,依照经济特区和经济技术开发区的税收优惠规定执行。设在北京市新技术产业开发试验区的外商投资企业,依照北京市新技术产业开发试验区的税收优惠规定执行。

    8、特别纳税调整新法律法规

    ◆《企业所得税法》第四十一条规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。

    企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务发生的成本,在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。

    第四十二条规定,企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法,税务机关与企业协商、确认后,达成预约定价安排。

    第四十三条规定,企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时,应当就其与关联方之间的业务往来,附送年度关联业务往来报告表。税务机关在进行关联业务调查时,企业及其关联方,以及与关联业务调查有关的其他企业,应当按照规定提供相关资料。

    第四十四条规定,企业不提供与其关联方之间业务往来资料,或者提供虚假、不完整资料,未能真实反映其关联业务往来情况的,税务机关有权依法核定其应纳税所得额。

    第四十五条规定,由居民企业,或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率(25%)水平的国家(地区)的企业,并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的,上述利润中应归属于该居民企业的部分,应当计入该居民企业的当期收入。

    第四十六条规定,企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出,不得在计算应纳税所得额时扣除。

    第四十七条规定,企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。

    第四十八条规定,税务机关依照本章规定作出纳税调整,需要补征税款的,应当补征税款,并按照国务院规定加收利息。

    《企业所得税法实施条例》对上述规定进行了解释。

    第一百零九条规定,企业所得税法第四十一条所称关联方,是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人:(一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;(二)直接或者间接地同为第三者控制;(三)在利益上具有相关联的其他关系。

    第一百一十条规定,企业所得税法第四十一条所称独立交易原则,是指没有关联关系的交易各方,按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。

    第一百一十一条规定,企业所得税法第四十一条所称合理方法,包括:

    (一)可比非受控价格法,是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法;

    (二)再销售价格法,是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格,减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法;

    (三)成本加成法,是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法;

    (四)交易净利润法,是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法;

    (五)利润分割法,是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法;(六)其他符合独立交易原则的方法。

    第一百一十三条规定,企业所得税法第四十二条所称预约定价安排是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法,向税务机关提出申请,与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。

    第一百一十四条规定,企业所得税法第四十三条所称相关资料,包括:(一)与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料;(二)关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售(转让)价格或者最终销售(转让)价格的相关资料;(三)与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料;(四)其他与关联业务往来有关的资料。

    企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其他企业,是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业。

    企业应当在税务机关规定的期限内提供与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等资料。关联方以及与关联业务调查有关的其他企业应当在税务机关与其约定的期限内提供相关资料。

    第一百一十五条规定,税务机关依照企业所得税法第四十四条的规定核定企业的应纳税所得额时,可以采用下列方法:

    (一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定;

    (二)按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定;

    (三)按照关联企业集团整体利润的合理比例核定;

    (四)按照其他合理方法核定。

    企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的,应当提供相关证据,经税务机关认定后,调整核定的应纳税所得额。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第十条规定:纳税人与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税所得额的,税务机关有权进行合理调整。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第十三条规定,外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税所得额的,税务机关有权进行合理调整。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第五十二条规定,税法第十三条所说的关联企业,是指与企业有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织:(一)在资金、经营、购销等方面,存在直接或者间接的拥有或者控制关系;(二)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制;(三)其他在利益上相关联的关系。

    第五十三条规定,税法第十三条所说的独立企业之间的业务往来,是指没有关联关系的企业之间,按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。

    企业有义务就其与关联企业之间的业务往来,向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。

    第五十四条规定,企业与关联企业之间的购销业务,不按独立企业之间的业务往来作价的,当地税务机关可以依照下列顺序和确定的方法进行调整:

    (一)按独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格;

    (二)按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平;

    (三)按成本加合理的费用和利润;

    (四)按其他合理的方法。

    第五十五条规定,企业与关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息,超过或者低于没有关联关系所能同意的数额,或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的,当地税务机关可以参照正常利率进行调整。

    第五十六条规定,企业与关联企业之间提供劳务,不按独立企业之间业务往来收取和支付劳务费用的,当地税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。

    第五十七条规定,企业与关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来,不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付使用费的,当地税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。

    9、税收征管新法律法规

    ◆《企业所得税法》第五十条规定,除税收法律、行政法规另有规定外,居民企业以企业登记注册地为纳税地点;但登记注册地在境外的,以实际管理机构所在地为纳税地点。

    居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的,应当汇总计算并缴纳企业所得税。

    第五十一条规定,非居民企业取得本法第三条第二款规定的所得,以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的,经税务机关审核批准,可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。

    非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得,以扣缴义务人所在地为纳税地点。

    第五十二条规定,除国务院另有规定外,企业之间不得合并缴纳企业所得税。

    第五十三条规定,企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。

    企业在一个纳税年度中间开业,或者终止经营活动,使该纳税年度的实际经营期不足12个月的,应当以其实际经营期为一个纳税年度。

    企业依法清算时,应当以清算期间作为一个纳税年度。

    第五十四条规定,企业所得税分月或者分季预缴。

    企业应当自月份或者季度终了之日起15日内,向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表,预缴税款。

    企业应当自年度终了之日起5个月内,向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表,并汇算清缴,结清应缴应退税款。

    企业在报送企业所得税纳税申报表时,应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。

    第五十五条规定,企业在年度中间终止经营活动的,应当自实际经营终止之日起60日内,向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

    《企业所得税法实施条例》对征收管理作了规定。

    第一百二十五条规定,企业汇总计算并缴纳企业所得税时,应当统一核算应纳税所得额,具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。

    第一百二十六条规定,企业所得税法第五十一条所称主要机构、场所,应当同时符合下列条件:(一)对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任;(二)设有完整的账簿、凭证,能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。

    第一百二十七条规定,企业所得税法第五十一条所称经税务机关审核批准,是指经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关审核批准。

    非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后,需要增设、合并、迁移、关闭机构、场所或者停止机构、场所业务的,应当事先由负责汇总申报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在地税务机关报告;需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的,依照前款规定办理。

    第一百二十八条规定,企业所得税分月或者分季预缴,由税务机关具体核定。

    企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时,应当按照月度或者季度的实际利润额预缴;按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的,可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴,或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定,该纳税年度内不得随意变更。

    第一百二十九条规定,企业在纳税年度内无论盈利或者亏损,都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限,向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。

    旧法律法规

    ◆内资企业方面,《企业所得税暂行条例》第十五条规定,缴纳企业所得税,按年计算,分月或者分季预缴。月份或者季度终了后15日内预缴,年度终了后4个月内汇算清缴,多退少补。

    第十六条规定,纳税人应当在月份或者季度终了后15日内,向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表;年度终了后45日内,向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表。

    《企业所得税暂行条例实施细则》作了进一步规定。

    第四十三条规定,企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳,其所在地是指纳税人的实际经营管理所在地。铁路运营、民航运输、邮电通信企业等,由其负责经营管理与控制的机构缴纳。具体办法另行规定。

    第四十五条规定,企业所得税分月或者分季预缴,由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小,具体核定。

    第四十六条规定,纳税人预缴所得税时,应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的,可以按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4,或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定,不得随意改变。

    对境外投资所得可在年终汇算清缴。

    第四十八条规定,纳税人在纳税年度内无论盈利或亏损,应当按照规定的期限,向当地主管税务机关报送所得税申报表和年度会计报表。

    第五十条规定,纳税人在年度中间合并、分立、终止时,应当在停止生产、经营之日起60日内,向当地主管税务机关办理当期所得税汇算清缴。

    第五十三条规定,纳税人在年终汇算清缴时,少缴的所得税税额,应在下一年度内缴纳;纳税人在年终汇算清缴时,多预缴的所得税税额,在下一年度内抵缴。

    ◆涉外企业方面,《外商投资企业和外国企业所得税法》第十五条规定,缴纳企业所得税和地方所得税,按年计算,分季预缴。季度终了后15日内预缴;年度终了后5个月内汇算清缴,多退少补。

    第十六条规定,外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内,向当地税务机关报送预缴所得税申报表;年度终了后4个月内,报送年度所得税申报表和会计决算报表。

    《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对征收管理作了进一步规定。

    第五条规定,外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得,由总机构汇总缴纳所得税。

    第八十九条规定,外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的,可以由其选定其中的一个营业机构合并申报缴纳所得税。但该营业机构应当具备以下条件:

    (一)对其他各营业机构的经营业务负有监督管理责任;

    (二)设有完整的账簿、凭证,能够正确反映各营业机构的收入、成本、费用和盈亏情况。

    第九十条规定,外国企业依照本细则第八十九条的规定,合并申报缴纳所得税的,应当由其选定的营业机构提出申请,经当地税务机关审核后,依照下列规定报批:

    (一)合并申报纳税所涉及的各营业机构设在同一省、自治区、直辖市的,由省、自治区、直辖市税务机关批准;

    (二)合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的,由国家税务局批准。

    外国企业经批准合并申报纳税后,遇有营业机构增设、合并、迁移、停业、关闭等情况时,应当在事前由负责合并申报纳税的营业机构向当地税务机关报告。需要变更合并申报纳税营业机构的,依照前款规定办理。

    第九十一条规定,外国企业合并申报缴纳所得税,所涉及的营业机构适用不同税率纳税的,应当合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额,按照不同的税率缴纳所得税。

    第九十四条规定,企业根据税法第十五条的规定分季预缴所得税时,应当按季度的实际利润额预缴;按季度实际利润额预缴有困难的,可以按上一年度应纳税所得额的四分之一或者经当地税务机关认可的其他方法分季预缴所得税。

    (注:本文仅就《企业所得税法》及其实施条例与现行《企业所得税暂行条例》及其实施细则、《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则中的有关条文加以比较,不涉及依据现行税法制定的法规、部门规章以及规范性文件的有关规定。)